税收中性与税收超额负担

税收中性与税收超额负担 税收是一种分配方式，也是一种资源配置方式。国家征税是将社会资源从纳税人转向政府部门，在这个转移过程中，除了会给纳税人造成相当于纳税税款的负担以外，还可能对纳税人或社会带来超额负担。所谓超额负担主要表现为两个方面:一是国家征税一方面减少纳税人支出，同时增加政府部门支出，若因征税而导致纳税人的经济利益损失大于因征税而增加的社会经济效益，则发生在资源配置方面的超额负担;二是由于征税改变了商品的相对价格，对纳税人的消费和生产行为产生不良影响，则发生在经济运行方面的超额负担。税收的中性就是针对税收的超额负担提出的。税收理论认为，税收的超额负担会降低税收的效率，而减少税收的超额负担从而提高税收效率的重要途径，在于尽可能保持税收的中性原则。由此，我们可以判断，税收中性包含两个最基本的含义:一是国家征税使社会所付出的代价以税款为限，尽可能不给纳税人或社会带来其他的额外损失或负担;二是国家征税应避免对市场经济正常运行的干扰，特别是不能使税收超越市场机制而成为资源配置的决定因素。在税制建设上，税收中性的要求是:税制结构应科学、合理，有利于平等的市场竞争，如税制应该统一，税负应当公平，避免重复征税;税制应当简化，方便纳税;扩大税基，合理制定税率;税收征管制度应健全有效率，征纳成本低。 世界上最早完整地提出税收原则的人 亚当?斯密(1723-1790年)英国资产阶级古典政治经济学体系的建立者，经济学家。他在1776年发表的《国民财富的性质和原因的研究》中，提出了 著名的税收四原则: 第一，平等原则。亚当?斯密指出:“一国之民，都须在可能范围内，按照各自能力的比例，及按照 各自在国家保护之下享的收入的比例，缴纳国税， 维持政府。”也就是说，人民应以其在国家保护之下所得收入的多少为比例，向国家交纳相应的租税， 这样才算平等。由于这个原则要求按个人所得“各尽其力”地进行缴纳，考虑到了负担能力，逐成为后世负担能力说和比例税制度的理论依据。 第二，确实原则。亚当?斯密认为:“各人应纳的税收，应当确实而不应当任意。纳税的时间、纳税 的方法、应纳的税额，应使纳税人及其他人民一并 明瞭。”他认为此原则非常重要，因为当时税收不确实的现象很普遍。 第三，便利原则。亚当?斯密指出:“各种赋税完纳的日期和完纳的方法，以给予纳税者以最大的便 利。”即一切均以便利纳税人为原则。 第四，最少征收费原则。亚当?斯密认为:“一切赋税的征收，须设法使人民所付出的，尽可能等于 国家所得的收入”，既要使国库收入税额与人民缴纳税额之差为最小，这个差额即征收费用，使征收费 用最少，就等于增加了国库收入。 在亚当?斯密之后，西斯蒙蒂、瓦格纳等人又提 出了更为系统完备的税收原则，但亚当?斯密的税收四原则，一直被资产阶级学者誉为税收原则理论的 首创。 西方税收原则理论的发展演变 关于税收原则，最早提出的是威廉?配第。他在,,,,年发表的《赋税论》及《政治算术》中提出了“公平”、“简便”、“节省”三项原则。但是，实际上威廉?配第只是提出了税收原则的思想，并未单独地系统地将其作为税收原则加以阐述。严格说来，第一个明确而系统地提出并阐述税收原则的是英国古典政治经济学家亚当?斯密。他在,,,,年出版的《国民财富的性质及原因之研究》一书中提出了平等、确实、便利和征收费最少四大原则。斯密的税收四大原则一直在资产阶级税收理论中占据相当重要的地位。 继亚当?斯密之后，英法古典经济学派分为四大家:李嘉图、马尔萨斯、萨伊和西斯蒙第。其中，法国的萨伊和西斯蒙第在税收原则理论上有所建树。萨伊在《政治经济学概论》(,,,,)中提出了税率适度、节约征收费用、各阶层人民负担平等、最少程度上妨碍生产以及有利于国民道德的增进五项原则。其中，税收的国民道德原则为萨伊首创。西斯蒙第在《政治经济学新原理》(,,,,) 一书中，从发展资本主义经济观点出发，在肯定斯密提出的原则基础上，补充了税收不可侵蚀资本、课税对象应为纯收入、税收不能触及纳税人最低生活费、税收不可驱使资本外流等四项原则。西斯蒙第的四项原则总括而言是国民经济原则(这是斯密未明确提出来的)，具体来说则是保护税本。 随着资本主义经济从自由竞争过渡到垄断阶段，资本日益集中，财富分配日益不均，阶级矛盾日趋尖锐，以德国新历史学派创始人瓦格纳为代表的资产阶级学者，主张实行改良主义的“社会政策”，企图缓和资本主义社会的阶级矛盾。瓦格纳在其名著《财政学》四卷(,,,,—,,,,年)中提出了著名的税收四项九端原则，即:财政政策原则(又叫财政收入原则):(,)充裕，(,)弹性;国民经济原则:(,)选择税源，(,)选择税种;社会正义原则:(,)普遍，(,)平等;税务行政原则:(,)确实，(,)便利，(,)征收费最少。瓦格纳税收原则体系集前人之大成。他率先提出了税收的财政政策和国民经济原则。其税收原则更表现了社会政策的特征，突出社会正义原则，并对历来各家的平等原则充实了新的 内容 财务内部控制制度的内容财务内部控制制度的内容人员招聘与配置的内容项目成本控制的内容消防安全演练内容 。 现代资产阶级财政经济学家在凯恩斯经济学和福利经济学的思想影响下，将税收原则与资本主义财政的三大职能联系起来，强调税收在资源配置、收入分配和经济稳定与增长方面的职能作用。他们在传统的平等原则和税务行政原则之外，补充了资源的最佳配置和经济稳定与增长方面的税收原则。 ,(税收的效率原则及其配置作用。税收征课，就是资源从私有部门转移到公共部门，这种转移，须讲究税务行政、资源配置和经济运转三方面的效率。 ,(税收的公平原则及其再分配作用。税收的再分配作用，就是通过税种和税率的选择，改变纳税人之间的收入分配型态，也即进行国民收入再分配。再分配的标准是横向公平与纵向公平。纵向公平的标准由支付能力原则和受益原则构成。支付能力原则体现为累进、比例或累退税率;受益原则考虑到纳税人与受益人两方面的再分配。 ,(税收的稳定原则及其经济稳定与增长作用。在经济周期波动过程中，发挥税收调节经济的作用，促使经济稳定发展。(,)税收尤其是累进的所得税具有自动稳定器作用。在经济上升时期税收自然增加在经济萧条时期税收自动减少，这种自动增减可减轻经济周期波动和稳定经济运行。(,)根据经济情况采 取税收措施。政府应当在正确预测经济发展趋势的基础上，适当采取增税或减税政策，以保证经济稳定和持续增长。 现代资本主义税收原则中的公平原则是对社会正义原则的发展，效率原则和稳定原则则是对国民经济原则的发展。公平和效率是社会经济福利两项准则，将它们作为评价税制的标准，是美国当代著名财政经济学家马斯格雷夫(Musgrave)的主张，而稳定经济原则则主要是渊源于凯恩斯主义强化国家干预经济职能的学说。 ,,年代中后期，以美国为首的西方主要发达国家相继进行了大规模的税制改革，这次税改不仅是西方国家历史上一次重大税改运动，同时也是其半个世纪以来税收制度赖以建立的原则——税收原则的一次重大调整。这一调整表现在四个方面:在税收的经济效率原则上，由主张税收全面干预经济活动转向适度干预;在税收公平与效率原则的权衡上，由标榜公平转向突出效率;在税收公平原则的贯彻上，由偏重纵向公平转向追求横向公平;在税收效率原则的实施上，由过分注重税收经济效率转向经济效率与税务行政效率并重。税收原则的这一重大调整反映了现代市场经济条件下西方国家最优税制建设对税收原则理论的要求。 一、税收原则概述 税收原则，就是政府征税(包括税制的建立和税收政策的运用)所应遵循的基本准则。那么，政府征税究竟需要遵循什么原则呢?从税收发展史看，虽然在任何时期，人们对税收原则的看法都存在不同的看法，但总的来说，随着经济的发展、政府职能的拓展和人们认识的提高，税收原则也经历着一个不断发展、不断完善的过程，而且，这种过程仍将继续下去。 税收原则的思想萌芽可以追溯到很早以前。如在中国先秦时期，就已提出平均税负的朴素思想，对土地划分等级分别征税;春秋时代的政治家管仲则更明确提出“相地而衰征”的税收原则，按照土地的 肥沃程度来确定税负的轻重。西方则在16、17世纪的重商主义时期就已提出了比较明确的税收原则，如重商主义后期的英国经济学家威廉•配第就初步提出了“公平、便利、节省”等税收原则。但一般认为，最先系统、明确提出的税收原则是亚当?斯密的“税收四原则”，即“公平，确实、便利、节省”原则。此后，税收原则的内容不断得到补充和发展，其中影响最大的当属集大成者阿道夫•瓦格纳提出的“税收四方面九原则”，即财政原则，包括充分原则和弹性原则;国民经济原则，包括税源的选择原则和税种的选择原则;社会公正原则，包括普遍原则和公平原则;税务行政原则，包括确实原则、便利原则、最少征收费原则即节省原则。而在现代西方财政学中，通常又把税收原则归结为“公平和效率”两大原则。 实际上还有多种税收原则的提法，但要数上述三种影响最大。这三种税收原则理论，不仅代表和反映了三个不同时期对税收的认识，而且基本展示了税收原则理论发展和完善的脉络。 二、公平原则 税收公平原则，就是政府征税，包括税制的建立和税收政策的运用，应确保公平，遵循公平原则。 公平这是税收的基本原则。在斯密的税收四原则中，公平原则列为首位。在我国历史上，也多有强调税收公平的论述。在现代社会，税收公平原则则更是各国政府完善税制所追求的目标之一。但税收怎样才算公平，在不同时期，往往标准不同，理解也不同。从历史发展 过程看，税收公平经历了一个从绝对公平转变到相对公平，从社会公平拓展到经济公平的发展过程。 税收公平，首先是作为社会公平问 题 快递公司问题件快递公司问题件货款处理关于圆的周长面积重点题型关于解方程组的题及答案关于南海问题 而受到重视的。“不患寡而患不均”，社会公平问题历来是影响政权稳固的重要因素之一。税收本来就是政府向纳税人的无偿分配，虽然有种种应该征税的理由，但从利益的角度看，征税毕竟是纳税人利益的直接减少，因此，在征税过程中，客观上存在利益的对立和抵触，纳税人对征税是否公平、合理，自然就分外关注。如果政府征税不公，则征税的阻力就会很大，偷逃税收严重时还会引起社会矛盾乃至政权更迭。 税收的社会公平，最早指的是税额的绝对公平，即要求每个纳税人都应缴纳相同数额的税。在税收实践上的反映，就是定额税和人头税的盛行(人头税和定额税即使现在也没有完全消失)。斯密所指的公平则是税负的绝对公平。它强调每个纳税人都应按同一比例纳税。这就是说，不同收入水平的纳税人，其缴纳的税收绝对额虽不同，但其承担的税负(或税率)是相同的。反映到税制上就是实行比例税率。亚当•斯密的公平原则，在强调按比例税率纳税的同时，还强调税收应对所有国民一视同仁，不应有免税特权的存在。这其实是针对在资本主义发展初期作为封建残余大量存在的贵族阶层享有免税特权而提出来的。从理论上说，绝对公平，无论是税额的绝对公平，还是税负的绝对公平，都要求普遍征税，正是从这种意义上考虑，瓦格纳在其社会公正原则中，首先提出普遍原则，即征税要普及每个人，不应存在享有免税的特权阶层。同时，瓦格纳将公平的标准从绝对公平发展 到相对公平，即征税要考虑纳税人的纳税能力，纳税能力大的，应多纳税，纳税能力小的则少纳税。它要求税制应实行累进税率。如今，在理论上，相对公平又分为“横向公平”和“纵向公平”。所谓横向公平，简单地说，就是纳税能力相同的人应负担相同的税;而纵向公平，就是纳税能力不同的人，负担的税负则不应相同，纳税能力越强，其承担的税负应越重。那么，怎么判断纳税能力的大小呢?通常以纳税人所拥有的财富的多少、收入水平的高低或实际支付能力的大小等作为判断依据。现实税制中，财产税按财产、所得税按所得累进征收，对低收入者免税，允许家庭赡养扣除等都是这种公平观的反映。 以纳税能力作为公平标准，在理论上称为“能力说”。如何判断纳税能力，在理论上又有“客观说”和“主观说”之分。按照客观说，纳税能力应依据纳税人所拥有的财富、取得的收入或实际支付能力等客观指标来确定。而主观说则强调纳税人因纳税所感到的效用的牺牲或说效用的减少应相同，或者纳税后的边际效用相同。 公平标准，除“能力说”外，还有“受益说”，即以享受政府公共服务的多少作为衡量公平的标准。根据这种标准，从政府公共服务中享受相同利益的纳税人，意味着具有相同的福利水平，因此，应负担相同的税，以体现横向公平;享受到较多利益的纳税人，则具有较高的福利水平，因此，应负担较高的税，以实现纵向公平。现实中对公路的课税以及社会保障方面往往有所体现，但在许多情况下受益水平是不好衡量的。 税收的社会公平之所以重要，不仅是由于上面已提到的公众对之 关注和反应，而且是人类文明进步的一种反映。人类社会从尊卑贵贱、等级分明的社会发展到提倡人人平等的文明社会，公民的平等权得以确立和强化。反映到税收上来，也自然要求同等对待，即要求税收也要遵循公平原则，取消免税特权。而公平标准之所以从绝对公平过渡到相对公平，并强调纵向公平，则是因为，在资本主义经济发展过程中出现了贫富两极分化，这一方面激化了社会矛盾，使绝对公平失去了社会基础，要求富人多纳税的呼声日高;另一方面，两极分化也在客观上导致市场经济运行的结构性矛盾，不可避免地出现社会有效需求不足，需要政府通过税收来调节收入分配，以减少贫富差距，缓解社会矛盾和经济矛盾。同时，随政府职能的扩大，财政支出激剧增加，从而加大增税压力，而税收的分配对象是国民财富，要拓宽税源，提高税负，自然需要更多地依靠纳税能力较强的富裕阶层，即需要考虑按纳税能力征税。 在西方税收中，公平通常是指社会公平，瓦格纳就称之为社会公正原则。而在现实中，政府征税，不仅要遵循社会公平的要求，而且要做到经济上的公平，也就是说，在现代经济中，税收原则事实上不仅包括社会公平，还包括经济公平。税收的经济公平包括两个层次的内容:首先是要求税收保持中性，即对所有从事经营的纳税人，包括经营者和投资者，要一视同仁，同等对待，以便为经营者创造一个合理的税收环境，促进经营者进行公平竞争。增值税的盛行、公司税税率以比例税率为主等都是这种公平要求的反映。其次是对于客观上存在不公平的因素，如资源禀赋差异等，需要通过差别征税实施调节， 以创造大体同等或说大体公平的客观的竞争环境。这两个层次，也相当于社会公平中的横向公平和纵向公平。 之所以强调税收的经济公平，是与经济的发展分不开的。经济的发展使公司、企业成为重要的纳税主体，它们与个人相比，要求经济方面的公平比社会公平更迫切、更现实。而且，经济公平也是税收效率原则的必然要求。税收效率原则也是税收的重要原则之一，而效率与公平是辩证统一的，特别是经济公平是以效率为目标的，要使税收有效率，就需要经济公平。 税收公平，特别是经济公平，对我国向市场经济体制转轨过程中的税制建设与完善具有重要的指导意义。因为，我国市场发育还相当不健全，存在不公平竞争的外部因素较多，同时，适应市场经济发展要求的税制体系也有待进一步完善，因此，如何使税制更具公平，以为市场经济发展创造一个公平合理的税收环境，是我国进一步税制改革的重要研究课题。 三、效率原则 税收效率原则，就是政府征税，包括税制的建立和税收政策的运用，应讲求效率，遵循效率原则。 税收不仅应是公平的，而且应是有效率的，这里的效率，通常有两层含义:一是行政效率，也就是征税过程本身的效率，它要求税收在征收和缴纳过程中耗费成本最小;二是经济效率，就是征税应有利于促进经济效率的提高，或者对经济效率的不利影响最小。 税收行政效率，可以税收成本率即税收的行政成本占税收收入的比率来反映，有效率就是要求以尽可能少的税收行政成本征收尽可能多的税收收入，即税收成本率越低越好。显然，税收行政成本，既包括政府为征税而花费的征收成本，也包括纳税人为纳税而耗费的缴纳成本，即西方所称的“奉行成本”。亚当•斯密和瓦格纳所称的“便利、节省”原则，实质上就是税收的行政效率原则。便利原则强调税制应使纳税人缴税方便，包括纳税的时间、方法、手续的简便易行。这无疑有利于节省缴纳成本，符合税收的行政效率要求。而节省原则，即亚当?斯密和瓦格纳所称的“最少征收费用原则”，它强调征税费用应尽可能少。亚当•斯密说得很清楚，“一切赋税的征收，须使国民付出的，尽可能等于国家所收入的。”这里的所谓费用，实际只限于政府的征收成本。需要指出的是，税收的征收成本和缴纳成本是密切相关的，有时甚至是可以相互转换的，一项税收政策的出台，可能有利于降低征收成本，但它可能是以纳税人的缴纳成本的增加为代价的，或者相反。这说明，税收的行政效率要对征收成本和缴纳成本进行综合考虑，才有真正意义。在现实中，如何提高税收的行政效率，是税收征管所要解决的重要目标。 税收的经济效率是税收效率原则的更高层次。经济决定税收，税收又反作用于经济。税收分配必然对经济的运行和资源的配置产生影响，这是必然的客观规律。但税收对经济的影响，究竟是积极的，还是消极的，影响的程度如何、范围多大，则是有争议的，在认识上也存在一个不断的发展过程。反映到税收的经济效率方面，则有不同层 次的理解。首先是要求税收的“额外负担”最小。所谓税收的额外负担，简单地说就是征税所引起的资源配置效率的下降，它是税收行政成本以外的一种经济损失，即“额外负担”，因此，相对于税收行政成本，通常又将之称为税收的经济成本。亚当•斯密虽然没有提出税收的经济效率原则，也没有提出税收额外负担或税收经济成本的概念，但他认为，通过市场这只“看不见的手”进行自我调节的经济运行是最佳的，也就是说，通过市场配置资源的效率是最好的，任何税收的开征，都会对良好的经济运行产生不利的影响，导致资源配置的扭曲。因此，他主张自由放任政策，在税收上认为政府征税应越少越好。这实际上是以税收对经济的影响总是消极的，税收总是不利于经济发展的看法为立论前提的。因此，从逻辑上讲，在政府必然要征税的前提下，自然要求政府征税要尽量减少对经济行为的扭曲。再加上不同的征税方式，对经济的影响或说扭曲程度是不同的，因此，政府应选择合理的征税方式，以使税收的额外负担最小。那么，怎样的征税方式对经济的扭曲更小呢?通常认为，要保持税收中性。 税收经济效率的第二层次的要求是保护税本。瓦格纳对亚当•斯密的不干预政策提出了校正，认为税收具有促进经济发展的积极作用，政府征税应尽量避免税收对经济的不利影响，而发挥税收对经济的促进作用。基于此，他提出了税收的国民经济原则，包括税源选择原则和税种选择原则。认为，为保护和发展国民经济，使税收趋利避害，政府征税应慎重选择税源。原则上，税源应来自国民收入，而不应来自税本，税本，就是税收的本源。通常认为，国民生产是税本， 国民收入是税源，原则上税收只能参与国民收入的分配，而不能伤及国民生产。这犹如树上摘果，果是源，树是本，我们只能摘果，而不能伤树。 税收经济税率的第三层次，也是最高层次，是要求通过税收分配来提高资源配置的效率。它基于对税收调控作用的积极认识。认为税收不只是消极地作用于经济，由于市场并没有如亚当?斯密等古曲经济学家所说的完美和有效，现实中存在市场失灵，因此，有必要政府进行干预，而税收分配就是政府干预经济的有效手段。从税收本身来说，不合理的税制固然会引起资源配置的扭曲，因而存在税收的经济成本，但若税制 设计 领导形象设计圆作业设计ao工艺污水处理厂设计附属工程施工组织设计清扫机器人结构设计 合理，税收政策运用得当，则不仅可以降低税收的经济成本，而且可以弥补市场的缺陷，提高经济的运行效率，使资源配置更加有效。这就是说，不适当的税收会产生额外负担，征税具有经济成本，具体表现为资源配置效率因征税而下降;而适当的、合理的税收，则会产生“额外收益”，征税具有经济效益，具体表现为资源配置效率因征税而提高。税收效率原则的高层次要求，就是要积极发挥税收的调控作用，以有效地促进经济的发展。西方现代税收理论中的税收稳定经济原则，实际上就属于这一层次的效率要求。它强调通过税收的内在稳定机制和税收政策的相机抉择来熨平经济波动，以实现经济的稳定增长。 从税收经济效率的不同层次可以看出，税收是否有效率，必须结合经济运行本身的效率来考察。如果经济运转本身是高效率的，则应以税收不干扰或少干扰经济运行视为有效率，即以税收的经济成本最 小作为判断税收效率的依据;而当经济运行处于低效率甚至无效率状态，则税收效率应反映在对经济运行的有效干预。 总之，遵循行政效率是征税的最基本、最直接的要求，而追求经济效率，则是税收的高层次要求，它同时也反映了人们对税收调控作用的认识的提高。