企业所得税汇算清缴=

企业所得税汇算清缴 差异及调整技巧 一、企业所得税汇算清缴新思路 1、汇算清缴与税务稽查的关系                                                    2、汇算清缴与季度预缴的关系 3、年度和季度亏损的弥补原则 二、所得税申报表逻辑结构关系 三、企业所得税收入的确认原则 四、商业折扣与促销涉税分析 五、视同销售与价外费用分析 六、债务重组的常见焦点问题 七、工资薪酬的两个所得税 八、固定资产和长期待摊费用 第一部分：企业所得税汇算清缴新思路 一、汇算清缴与税务稽查 2009国税发79号企业所得税汇算清缴 管理办法 关于高温津贴发放的管理办法稽核管理办法下载并购贷款管理办法下载商业信用卡管理办法下载处方管理办法word下载 第十条 纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报。 注：在汇算清缴结束前，对于报告年度来说，不论是自查还是税务稽查，只有税款没有对应的滞纳金和罚款 中华人民共和国行政处罚法 第二十七条　当事人有下列情形之一的，应当依法从轻或者减轻行政处罚： （一）主动消除或者减轻违法行为危害后果的； （二）受他人胁迫有违法行为的； （三）配合行政机关查处违法行为有立功表现的； （四）其他依法从轻或者减轻行政处罚的 二、汇算清缴后自查 发现少缴税款的并且主动缴纳的，没有罚款，一般情况下也没有滞纳金 注：需要内部文书流转 发现虚报亏损，不论是多申报亏损，还是少申报亏损，只需要调整前期申报数据 注：均需要内部文书流转，少申报亏损的应当在三年内及时发现 三、汇算后税务稽查发现 2010公告第20号关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告 根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）第五条的规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定进行处理或处罚。 思考：调整后报告年度仍然亏损—虚假计税依据 调整后报告年度为盈利但全部弥补以前年度亏损 调整后报告年度为盈利但部分弥补以前年度亏损—偷税 2005国税函190号关于企业虚报亏损适用税法问题的通知 增值税留抵 可以形象地将留抵比喻为亏损 2005国税函169号关于增值税一般纳税人将增值税进项留抵税额抵减查补税款欠税问题的批复 2004国税发112号关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知 非善意的取得虚开代开的专用发票除外 1998国税发66号关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税数额和补税罚款的通知 四、汇算清缴与季度预缴 2008国税函635号关于填报企业所得税月（季）度预缴纳税申报表有关问题的通知 《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》第4行“利润总额”修改为“实际利润额”。填报说明第五条第3项相应修改为：“第4行‘实际利润额’：填报按会计 制度 关于办公室下班关闭电源制度矿山事故隐患举报和奖励制度制度下载人事管理制度doc盘点制度下载 核算的利润总额减除以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额。 1、季度申报，如果没有特殊事项，应当按照会计利润预缴企业所得税，不考虑纳税调整 思考：会计差错 不合理的减值准备 如果没有正确执行企业会计准则，造成季度少预缴所得税的，有权征收滞纳金，不考虑汇算清缴是否足额调整 2、盈利企业的预缴控制 2009国税函34号关于加强企业所得税预缴工作的通知 各级税务机关要处理好企业所得税预缴和汇算清缴税款入库的关系，原则上各地企业所得税年度预缴税款占当年企业所得税入库税款（预缴数+汇算清缴数）应不少于70%。 货币时间价值与税务风险控制不可兼得 五、年度亏损的弥补 2008国税函635号关于填报企业所得税月（季）度预缴纳税申报表有关问题的通知 《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》第4行“利润总额”修改为“实际利润额”。填报说明第五条第3项相应修改为：“第4行‘实际利润额’：填报按会计制度核算的利润总额减除以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额。 结论：季度申报时，可以弥补以前年度符合条件的亏损 思考：2011年度亏损但实际办理年度申报时间是2012年5月12日，如果在2012年4月4日办理当年度一季度申报（盈利），能否弥补2011年度亏损 注：一季度申报时间与上年度汇算清缴的时间顺序 1、2012年一季度亏损 注：两者的时间先后顺序不产生影响 2、2012年一季度盈利但全部用于2010及以前年度亏损的弥补 注：两者的时间先后顺序不产生影响 3、2012年一季度盈利但部分用于2010及以前年度亏损的弥补 注：现年度申报，然后季度申报 六、季度亏损 如果不考虑上年度亏损，一季度亏损，二季度盈利，申报二季度时能否弥补一季度亏损 2008季度预缴申报表 本期金额：仅供参考 累计金额：开票依据 有可能本期＞0，但累计＜0 思考：上年亏损500万元，一季度盈利200万元，二季度亏损250万元 一季度申报时： 本期  200  ，累计 0              －300 二季度申报时： 本期－250，累计 － 50        －450 如果累计 金额＜0，一定不包括上年亏损 第二部分  申报表的逻辑结构关系 申报表主表和附表对应关系表 序号 名称 对应关系 企业所得税申报表主表 附表一、附表二、附表三、附表四、附表五、附表六 附表一 收入明细表 主表、附表三 附表二 成本费用明细表 主表、附表三 附表三 纳税调整明细明细表 主表、附表一、附表二、附表五、 附表六、附表七、附表八、附表九、 附表四 弥补亏损明细表 主表 附表五 税收优惠明细表 主表、附表三 附表六 境外所得税抵免计算明细表 主表、附表三 附表七 以公允价值计量资产纳税调整表 附表三 附表八 广告宣传费跨年度调整表 附表三 附表九 资产折旧摊销纳税调整明细表 附表三 附表十 减值准备项目调整明细表 附表三 附表十一 长期股权投资所得（损失）明细表 附表三       一、利润总额计算 注：与会计利润一致 二、应纳税所得额计算 注：纳税调整，包括间接税收优惠 间接税收优惠，也称为税基式优惠，优惠的方式主要是减少应纳税所得额。即使企业亏损，也有可能享受。包括: 1、研究开发费的加计扣除 2、残疾职工工资的加计扣除 3、固定资产加速折旧 4、技术转让所得 5、权益性投资收益 6、国债利息收入 7、资源综合利用和农林牧渔、公共基础设施、环境保护节能节水的项目所得 8、创业投资企业的投资抵免        三、应纳税额计算 注：直接税收优惠和境外所得 直接税收优惠，也称为税额式优惠，优惠的方式主要是减少应纳税额。只有盈利企业才可以申请享受。包括： 1、小型微利企业的照顾税率 2、高新技术企业的优惠税率 3、软件企业的税额减免 4、集成电路企业的税额减免 5、特定设备的投资抵免 6、民族自治地方企业的税收优惠等。        四、附列资料 1、以前年度多缴的所得税额在本年抵减额 注：包括在“本年累计实际已预缴的所得税”，如上年度汇算清缴应退未退税额 2、以前年度应缴未缴在本年入库所得税额 注：在本年入库，但与本年汇算清缴无关，如查补以前年度所得税 第三部分：企业所得税收入的确认原则 一、权责发生制原则 企业所得税法实施条例第九条  企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。 本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 权责发生制的例外 1、特许权使用费 会计：分期确认——税法：合同约定日期 2、有形资产出租收入 会计：分期确认——税法：合同约定日期或者分期确认（提前收取租金） 3、股息部分 资产负债表日——宣告分配时 （权益法）    （成本法和税法） 二、纳税能力原则 收付实现制：货币资金，不含应收账款 纳税能力原则：货币资产，包括应收账款 增值税：提前开具发票的 预收货款下发出货物 营业税：发票开具时间、合同约定的 收款时间、实际收款时间三者孰先 房产税（从租）：合同约定的 收款时间、实际收款时间两者孰先 增值税纳税义务时间 增值税暂行条例第十九条　增值税纳税义务发生时间： （一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。 增值税暂行条例实施细则第三十八条 条例第十九条第一款第（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为： （一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天； （三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天； （四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天； 思考：分期收款 增值税暂行条例第十九条纳税义务发生时间： （一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。 增值税暂行条例实施细则 （三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天； 所得税法实施条例第二十三条  企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现： （一）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现； 注意，如果提前开具全额发票并交付对方 ，则取得索取销售款项的权利，不再属于分期收款方式销售货物 思考：分期收款与预收账款 某企业签订书面的销售合同，注明先预收30%进行定作加工，货物发出并且安装后再支付60%，运行一年后再支付10% 在不考虑发票的前提下： 30%预收款：在实际收取时不确认增值税收入，在发出货物时再进行确认 60%货物：在安装验收合格后确认增值税收入和所得税收入（全部/部分） 10%货物：在书面合同约定付款日期确认 思考：委托代销会计规范 《企业会计准则第14号—收入》应用指南 销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。 买断方式：受托方一般有定价权（行纪委托） 发票流程：工业—商业—消费者 手续费方式：受托方没有定价权（居间介绍） 发票流程：工业——消费者 委托代销税法规定 增值税暂行条例实施细则第三十八条 （五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。 未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天； 委托代销结论： 第一，代销清单约定的给付时间应在委托代销合同中明确约定，由于税法限定最长不得超过180天，即超过180天的部分与税收无关； 注：合同没有明确约定或者约定不明确的，视为按月计算 建议同时确认会计收入，不要过分强调相关的经济利益是否能够流入企业 第二，委托方在发出货物时必须作相应的发出商品处理，做到账实相符，否则税务机关有权视为账簿不健全； 借：发出商品 贷：库存商品              存货 注：所有权没有转移，但交付了保管权 受托单位由于不具有所有权，一般在备查账簿反映 委托代销与预收款项 第一，委托方必须承担商品所有权有关的主要的风险（不包括保管过程的非正常损耗），并且不得收取受托方的与所有权相关的款项，否则税务机关有权视为预收货款下发出货物； 2004国税函416号关于对福建雪津啤酒有限公司收取经营保证金征收增值税问题的批复 根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及实施细则有关价外费用的规定，福建雪津啤酒有限公司收取未退还的经营保证金，属于经销商因违约而承担的违约金，应当征收增值税；对其已退还的经营保证金，不属于价外费用，不征收增值税。 1998国税发228号关于企业取得的逾期包装物押金收入征收企业所得税问题的通知 延伸：手续费方式下 2004国税发136号关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知 1、对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。    2、对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。 注意，虽然双方确认的手续费金额与销售数量或销售金额挂钩，但由于由委托方（工业企业）向消费者直接开具发票，作为受托方（商业企业）只是代收款项，没有实现商品销售收入，会计账簿确认的代理的劳务收入，因此应当按照5%计算缴纳营业税 三、成本确定原则 1、流转税：不考虑对应的成本，多数贯彻纳税资金能力原则 2、所得税：考虑对应成本，但不考虑相关的经济利益是否流入企业 3、会计处理：考虑对应成本，还要考虑相关的经济利益是否流入企业 2008国税函875号关于确认企业所得税收入若干问题的通知              同时满足 1. 商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方； 2. 企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制； 3. 收入的金额能够可靠地计量； 4. 已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。 第四部分：商业折扣与促销涉税分析 一、折扣与折让的概念 2008国税函875号关于确认企业所得税收入若干问题的通知 企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。 2010国税函56号关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知 2008国税函875号关于确认企业所得税收入若干问题的通知 企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。 企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。 注：前期不具有确定性，不允许按照预计金额确认 二、折扣折让与资产负债表日后事项 （一）资产负债表日后事项 资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。 企业发生的资产负债表日后调整事项，应当调整资产负债表日的财务报表。 资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。 企业发生的资产负债表日后非调整事项，不应当调整资产负债表日的财务报表。 （二）资产负债表日后调整事项 企业发生的资产负债表日后调整事项，通常包括下列各项： 资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。 资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。 注：支付返利和收到返利属于资产负债表日后事项，通过以前年度损益调整科目 （三）资产负债日内的折扣折让的申报 2003国税发45号关于执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税问题的通知（失效） 企业年终申报纳税前发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为会计报告年度的纳税调整； 企业年终申报纳税汇算清缴后发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为本年度的纳税调整。 注: 目前已经不存在申报后继续发生的情形 2010国税函148号关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知 根据企业所得税法精神，在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的，应按照企业所得税法规定计算。企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算。 思考：12月销售，元月发生折扣、折让或者退回 企业所得税由于考虑资产负债表日后事项，要求按照冲减后的实际收入申报所得税收入总额 增值税不考虑资产负债表日后事项，要求在12月和次年元月分别开具兰字和红字发票，不考虑红字发票的开具时间是否在申报期内 借：以前年度损益调整——主营业务收入 应交税费—应交增值税（销项税额） 贷：银行存款（或应收账款） 结论：所得税在报告年度冲减营业收入，增值税在开具红字发票当月冲减销项税额，两者不一致 三、折扣与返利 方式：      现销或赊销      赊销 对象：          一次                累计 实现：          一定                有可能                  2006国税函1279号关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知 纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。 注意：是否属于资产负债表日后期间 借：银行存款 贷：营业外收入 进项税额转出 注：改变了返利的所属年度 借：银行存款 贷：以前年度损益调整  （已销部分） 库存商品                  （未销部分） 进项税额转出 进项税额转出时间 2006国税发156增值税专用发票使用规定 第十八条 购买方必须暂依《通知单》所列增值税税额从当期进项税额中转出，未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后，与留存的《通知单》一并作为记账凭证 变通的红字发票：部分工业企业向经销商支付上年度返利时，直接冲减本年的销售金额    （数量不变，单价换算） 错误原因： 第一，销售额与折扣折让在同一张发票上注明，指的是同一笔销售行为 第二，换算后的本期单价偏低，能否找到其他理由抗辩 实物返利 没有办理红字专用发票通知单手续： 借：销售费用（业务宣传） 贷：主营业务收入 销项税额 借：主营业务成本 贷：库存商品 取得方一般按照账外存货处理 第五部分：视同销售与价外费用 一、所得税的视同销售 2008国税函828号关于企业处置资产所得税处理问题的通知 （一）内部处置——税法让步 （没有转让所有权，不具有商业性质） 会计：成本转账、售价计税（增值税），暂时不确认相关损益 所得税：历史成本延续，递延确认所得 结论：基本一致 （二）外部处置——会计让步 （转让所有权，具有商业性质） 会计：对于商品分别确认营业收入和营业成本 ，对于资产直接确认营业外收入，即需要在当期确认相关损益 税法：直接确认当期所得 外部处置会计处理 借：销售费用（业务宣传） 管理费用（业务招待） 应付职工薪酬（福利费） 营业外支出 贷：其他业务收入 销项税额 2009国税函202号关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知 （三）视同销售纳税调整 新准则 借：应付帐款  150 贷：主营业务收入 100 销项税额    17 营业外收入    33 不涉及纳税调整 旧准则 借：应付帐款  150 贷：库存商品 80 销项税额  17 资本公积  53 需要纳税调整 二、增值税视同销售 增值税暂行条例实施细则第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物 （四）（五）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费 （六）（七）（八）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户、分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人。 三、视同销售对比 （一）自制的货物： 所得税的外部处置，一般引起增值税的视同销售计算销项税额 所得税的内部处置，如果不涉及非应税项目，不会引起增值税的视同销售；如果涉及非应税项目，一般引起增值税的视同销售计算销项税额 （二）外购的货物： 所得税的外部处置 视同销售：买一赠一、无偿赠送、抵偿债务 进项转出：集体福利、业务招待等个人消费 所得税的内部处置，如果不涉及非应税项目，不会引起增值税的视同销售；如果涉及非应税项目，一般引起增值税的进项税额转出 引申：用于广告宣传，如果将实物发放给对方，并且对方取得了对应的使用价值，不论实物属于自产还是外购，均需要计算视同销售； 如果将实物用于布置场景，或者将宣传单页发放给对方，但对方没有取得对应的使用价值，不涉及增值税视同销售和进项税额转出 四、视同销售的计税依据 2008国税函828号关于企业处置资产所得税处理问题的通知 企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。 2010国税函148号关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知 《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第三条规定，企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置。 五、买一赠一问题 2008国税函875号关于确认企业所得税收入若干问题的通知 企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。 修正：对于工业企业来说，如果赠品为外购，应按照购买价先确认赠品收入，然后倒算出正品的收入 2005云南省增值税问题解答（五） 纳税人采取“购A赠送B”的销售方式销售应税货物是否应单独对“赠送的B”征收增值税？ 答：应按照纳税人“购A赠送B”的实际销售收入征收增值税。这种方式是以商品A的销售为前提的有条件赠送，同时赠品B的价值已包含在商品A售价中，是一种捆绑销售，不能再单独对“赠送B”征收增值税。 2006国税函1278号关于中国移动有限公司内地子公司业务销售附带赠送行为征收流转税问题的通知 2009河北关于企业若干销售行为征收增值税问题的通知 企业在促销中，以“买一赠一”等方式组合销售货物的，赠品 如果另行开具发票的，按照不符合条件的折扣折让处理，确认增值税收入和所得税收入 内控事项 企业应当建立严密的内控体系，并有效加以实施，在税务机关进行日常管理和税务检查时，能够提供相关的、充分的、适当的证据，否则税务机关有权不承认买一赠一等各种折扣方式销售货物，有权按照不符合条件的折扣折让处理，确认增值税收入和所得税收入。 2011四川关于买赠行为增值税处理问题的公告          五、价格偏低 增值税暂行条例实施细则第十六条 纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额： （一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定； （二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定； （三）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率） 1999关于制止低价倾销行为的规定 1、在没有公允价值的前提下，一般不得低于完全成本，如果存在合理理由，一般可以低于完全成本但不得低于制造成本 2、个别商品在特定时间内可以低于制造成本 六、价外费用 增值税暂行条例第六条：销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。。。 营业税暂行条例第五条：纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。 结论：价外费用征收流转税至少同时满足三个条件： 1、收款方向：买受人向出卖人支付，不包括买受人向出卖人索取的折扣或索赔 2、是否履行：出卖人向买受人实际销售了货物，或者实际提供了应税劳务 3、价外费用应当与应税收入直接相关 注：一般 按照收付实现制原则确认收入的实现时间 1996国税发155号关于增值税若干征管问题的通知 2004国税函416号关于对福建雪津啤酒有限公司收取经营保证金征收增值税问题的批复 2000国税函563号关于从事租赁业务取得的赔偿金征收营业税问题的批复 2010国税函42号关于 设计 领导形象设计圆作业设计ao工艺污水处理厂设计附属工程施工组织设计清扫机器人结构设计 劳务营业税纳税人及纳税地点问题的批复 注：不一定同时发生    根本违约 / 部分违约 六、定金加工失败 如果尚未开始实质性加工，即原材料尚未转换为半成品，则不再返还的定金不涉及增值税，但需要计算企业所得税 注：无法收回发票的除外 如果已经开始实质性加工，即原材料已经转换为半成品，则不再返还的定金需要计算增值税。事后开具发票时不允许开具专用发票，原因是对方没有实际接受此项加工劳务。 混合销售 一项销售行为同时引起增值税和营业税纳税义务，多数情况下按照主要业务计算一个税种，不再计算另一税种，个别情况下分别计算增值税和营业税 1996国税发202号关于饮食业征收流转税问题的通知 2009国税函233号关于餐饮公司送餐业务有关税收问题的批复 销售自产货物并且安装 七、兼营行为 2008国税函926号关于淮北矿业（集团）煤业有限责任公司收取铁路专用线运费有关流转税问题的批复 2005国税函674号关于山东枣庄矿业（集团）有限责任公司收取铁路专用线费有关流转税问题的批复 1999国税函587号关于饮食娱乐场所内设吧台销售烟酒征收营业税问题的批复 第六部分：债务重组 一、 转让财产的所得税 中华人民共和国企业所得税法 第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：(三)转让财产收入； 企业所得税法实施条例第十六条  企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。 转让财产所得能否分期 2010公告第19号关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告 企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。 2008国税函264号关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知 2009财税59号关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知 企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。 二、转让固定资产的增值税 （一）转让——延续使用价值 2008年12月31日前购入，或者2009年以后购入但不属于抵扣范围的固定资产，按照4%减半征收增值税，并且不得开具增值税专用发票 2009年1月1日后购入，并且属于抵扣范围的固定资产，按照17%征收增值税，同时允许开具增值税专用发票 注：不考虑是否曾经申报抵扣 1995国税函288号增值税问题解答 十一、问：销售自己使用过的其他属于货物的固定资产，暂免征收增值税。在实际征收中“使用过的其它属于货物的固定资产”的具体标准应如何掌握？                  停止执行 答：使用过的其他属于货物的固定资产“应同时具备以下几个条件： 1、属于企业固定资产目录所列货物； 2、企业按固定资产管理，并确已使用过的货物 3、销售价格不超过其原值的货物。 2008财税170号关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知 2009财税9号关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知 2009国税函90号关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知 转让固定资产损失，上报税务机关备案 转让固定资产所得，不需要备案 （二）报废固定资产 报废——没有延续使用价值 一律按照17%计算征收增值税，同时允许开具增值税专用发票  注：不考虑购买时间，不考虑是否曾经申报抵扣 提前报废的，须经税务机关审批 届满报废的，报送税务机关备案 三、动产的债务重组 （一）债务重组（评估） 动产（非商品）的转让、抵债、对外股权投资，是否需要评估具有选择性 如果存在第三方评估报告、并且双方认可，则以评估价作为基数，计算相应的增值税。 实际抵债金额高于评估价的部分，确认为债务重组收益 评估价与动产账面净值的部分，确认为转让财产所得或损失 （二）债务重组（未评估） 如果不存在第三方评估报告，或者虽然存在但双方没有同时认可，则按照实际抵债金额与账面净值孰高的原则确认转让财产收入，计算相应的增值税。 实际抵债金额高于账面净值的部分，确认为转让财产收入； 实际抵债金额低于账面净值的部分，推定为债务人发生的损失，不允许申报扣除 四、所有权的转移 中华人民共和国民法通则 第七十二条　财产所有权的取得，不得违反法律规定。 按照合同或者其他合法方式取得财产的，财产所有权从财产交付时起转移，法律另有规定或者当事人另有约定的除外。 中华人民共和国物权法 第二十四条　船舶、航空器和机动车等物权的设立、变更、转让和消灭，未经登记，不得对抗善意第三人。 五、债务重组 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 生效时间 2010国税函79号关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。 注：以现金清偿债务的，在合同签订之日 以资产清偿债务的，一般在实际交付之日，不考虑是否完成所有权的登记变更手续 注：没有明确约定的，合同签订之日即为生效之日； 生效—开始履行——完成履行 六、会计处理时间 会计处理坚持法定登记原则，在尚未办理完毕所有权变更登记之前，不允许核销固定资产，并且继续计提固定资产折旧 企业所得税坚持合同生效原则，不考虑是否办理完毕所有权变更登记，与会计相比较，提前确认财产转让收益和债务重组收益 折旧的扣除 中华人民共和国企业所得税法 第十一条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。 下列固定资产不得计算折旧扣除： (一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产； (五)与经营活动无关的固定资产； 七、不动产的债务重组 （一）法定登记原则 中华人民共和国物权法 第九条　不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力；未经登记，不发生效力，但法律另有规定的除外 2003国税发89号关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知 （二）营业税暂行条例实施细则 第二十五条 纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 2003财税16号关于营业税若干政策问题的通知三（二十） 单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。 营业额减除项目支付款项发生在境内的，该减除项目支付款项凭证必须是发票或合法有效凭证（失效） 2005国税函77号关于金融企业销售未取得发票的抵债不动产和土地使用权征收营业税问题的批复 2005国税函83号关于营业税若干政策问题的批复1998国税函771号关于以房屋抵顶债务应征收营业税问题的批复 2002财税191号关于股权转让有关营业税问题的通知 （三）土地增值税 1995财税48号关于土地增值税—些具体问题规定的通知 2010国税函888号关于加强以房地产投资暂免征收土地增值税管理的通知 注：股东以不动产投资入股时，需要及时计算企业所得税，不属于营业税范围，暂时免征土地增值税；未来投资企业转让不动产时，全额征收营业税，同时追征股东以前免征的土地增值税 结论：不动产的转让、抵债、对外股权投资，企业财务通则和土地增值税均要求进行评估 1、按照第三方出具的、并且双方认可的评估价作为基数，计算相应的营业税和土地增值税  100    150    180 2、实际抵债金额高于评估价的部分，确认为债务重组收益 3、评估价高于不动产账面净值的部分，确认为转让财产所得 （四）对外抵债，间接过户 2007国税函645号关于未办理土地使用权证转让土地有关税收问题的批复 开发商——施工企业——混凝土企业 第一步，开发商同施工企业达成债务重组协议，施工企业的应收账款演变为房产权利，开发商承诺将房产过户给施工企业指定的第三人 第二步，施工企业同混凝土达成债务重组协议，施工企业的抵债对价是房产权利 第三步，开发商将房产按照约定直接过户给混凝土，但与施工企业的再抵债差价无关 八、确实无法支付的款项 中华人民共和国民法通则 第一百三十六条　下列的诉讼时效期间为一年： (一)　身体受到伤害要求赔偿的； (二)　出售质量不合格的商品未声明的； (三)　延付或者拒付租金的； (四)　寄存财物被丢失或者损毁的。 第一百三十七条　诉讼时效期间从知道或者应当知道权利被侵害时起计算。 但是， 从权利被侵害之日起超过二十年的，人民法院不予保护。有特殊情况的，人民法院可以延长诉讼时效期间。 1999国税发195号关于外商投资企业和外国企业接受捐赠税务处理的通知 企业的应付未付款，凡债权人逾期两年未要求偿还的，应计入企业当年度收益计算缴纳企业所得税。 2005总局令13号企业财产损失所得税前扣除管理办法 因债权人原因确实无法支付的应付账款，包括超过三年以上未支付的应付账款，如果债权人已按本办法规定确认损失并在税前扣除的，应并入当期应纳税所得依法缴纳企业所得税。（失效） 2000关于执行企业会计制度和相关准则有关解答（一） 七、问：企业计提坏账准备采用账龄分析法时，对于当期有变动的应收款项如何确定账龄？ 答：采用账龄分析法计提坏账准备时，收到债务单位当期偿还的部分债务后，剩余的应收款项，不应改变其账龄，仍应按原账龄加上本期应增加的账龄确定；在存在多笔应收款项、且各笔应收款项账龄不同的情况下，收到债务单位当期偿还的部分债务，应当逐笔认定收到的是哪一笔应收款项；如果确实无法认定的，按照先发生先收回的原则确定，剩余应收款项的账龄按上述同一原则确定。 2009财税57关于企业资产损失税前扣除政策的通知 四、企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除： （一）债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的； （二）债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的； （三）债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的； （四）与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整 计划 项目进度计划表范例计划下载计划下载计划下载课程教学计划下载 后，无法追偿的； 尚未执行新准则，对于确实无法支付的款项，会计处理要求在资本公积科目核算，但需要通过附表三进行纳税调整增加处理，同时一次性的计算印花税 1994国税发25号关于资金账簿印花税问题的通知 第七部分  工资薪酬的两个所得税 一、计税人数 1994国税发89号征收个人所得税若干问题的规定 工资、薪金所得是属于非独立个人劳务活动，即在机关、团体、学校、部队、企事业单位及其他组织中任职、受雇而得到的报酬；劳务报酬所得则是个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬。 两者的主要区别在于，前者存在雇佣与被雇佣关系，后者则不存在这种关系。 劳动合同法第七条 用人单位自用工之日起即与劳动者建立劳动关系。用人单位应当建立职工名册备查。 第十条　建立劳动关系，应当订立书面劳动合同。 已建立劳动关系，未同时订立书面劳动合同的，应当自用工之日起一个月内订立书面劳动合同。 2005国税函402号关于大连市税务检查中部分涉税问题处理意见的批复 1995中华人民共和国劳动法 第四十八条 国家实行最低工资保障制度。 最低工资的具体标准由省、自治区、直辖市人民政府规定报国务院备案。用人单位支付劳动者的工资不得低于当地最低工资标准。 二、劳务派遣 劳务派遣，是指由劳务派遣单位与派遣劳工订立劳动合同，劳动合同关系存在于劳务派遣机构与派遣劳工之间，但劳动力给付的事实则发生于派遣劳工与实际用工单位之间。 人事雇用关系——劳务派遣单位 工资福利关系——实际用工单位 （工作期间：事实上的雇佣关系） 劳动人员和劳务人员的区别 劳务派遣单位对派遣劳工的工作能力负责，对其在实际用工单位履行相适应的工作能力产生的工作结果不承担责任 注：派遣人员以实际用工单位的名义对外 劳务承包单位则对劳务人员在实际工作单位产生的工作结果负责，不存在工资和人事关系，属于劳务合作关系 注：劳务人员以劳务承包公司的名义对外 劳务派遣公司 2003财税16号关于营业税若干政策问题的通知 三（十二）劳务公司接受用工单位的委托，为其安排劳动力，凡用工单位将其应支付给劳动力的工资和为劳动力上交的社会保险（包括养老保险金、医疗保险、失业保险、工伤保险等，下同）以及住房公积金统一交给劳务公司代为发放或办理的，以劳务公司从用工单位收取的全部价款减去代收转付给劳动力的工资和为劳动力办理社会保险及住房公积金后的余额为营业额。 注：在发票上没有分别注明的，视为劳务承包 1、管理费——营业收入 2、工资——银行卡，代收代付 3、基本社保——拨缴社保经办机构 营业税暂行条例 第十四条　营业税纳税地点：（一）纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。 2008新疆关于明确劳务派遣企业营业税纳税地点问题的通知 劳务派遣所得税待遇 2009财税69号关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知7 从业人数，是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和 劳务派遣人员也属于计税人数，发放的工资也可以作为计算福利费\教育经费等税前扣除限额的基数 2010年度苏州企业所得税汇算清缴业务问题解答 三、辞退补偿 2001国税函918号关于企业支付给职工的一次性补偿金在企业所得税税前扣除问题的批复 企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出（包括买断工龄支出）等，属于 “与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的支出”，原则上可以在企业所得税税前扣除。各种补偿性支出数额较大，一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的，可以在以后年度均匀摊销。 注：具体到个人，不属于相对固定发生，不属于工资薪金 2001财税157号关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知 个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入(包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用)，其收入在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税； 2008劳动合同法第四十七条 经济补偿按劳动者在本单位工作的年限，每满一年支付一个月工资的标准向劳动者支付。六个月以上不满一年的，按一年计算；不满六个月的，向劳动者支付半个月工资的经济补偿。 劳动者月工资高于用人单位所在直辖市、设区的市级人民政府公布的本地区上年度职工月平均工资三倍的，向其支付经济补偿的标准按职工月平均工资三倍的数额支付，向其支付经济补偿的年限最高不超过十二年。 辞退补偿免税限额 劳动法规定的补偿月份  x （当地上年月平均工资  x 3） 超标准发放的，劳动法颁布以前按照全年一次性奖金处理，劳动法颁布以后个人所得税按照其他所得处理，企业所得税按照不符合条件的捐赠支出处理 辞退养老金 2001国税函665号关于个人解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税扣除基本养老等保险基金问题的批复 个人在取得一次性经济补偿金时未实际缴纳的“四金”以及以后实际缴纳的“四金”，不得在计算一次性经济补偿金应纳的个人所得税时扣除。 三、兼职人员 1997国税函385号关于影视演职人员个人所得税问题的批复 凡与单位存在工资、人事方面关系的人员，其为本单位工作所取得的报酬，属于“工资、薪金所得”应税项目征税范围；而其因某一特定事项临时为外单位工作所取得报酬，不属于税法中所说的“受雇”，应是“劳务报酬所得”应税项目征税范围。 2005国税函382号关于个人兼职和退休人员再任职取得收入如何计算征收个人所得税问题的批复 个人兼职取得的收入应按照“劳务报酬所得”应税项目缴纳个人所得税； 注：劳动合同法第十五条　以完成一定工作任务为期限的劳动合同，是指用人单位与劳动者约定以某项工作的完成为合同期限的劳动合同。（不适用） 2006国税函526号关于离退休人员再任职界定问题的批复 “退休人员再任职”，应同时符合下列条件： 1、受雇人员与用人单位签订一年以上（含一年）劳动合同（协议），存在长期或连续的雇用与被雇用关系； 2、受雇人员因事假、病假、休假等原因不能正常出勤时，仍享受固定或基本工资收入； 4、受雇人员的职务晋升、职称评定等工作由用人单位负责组织。 注：第三条已经废止 四、合理工资薪金 企业所得税法实施条例 第三十四条　企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除 前款所称工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。 货币工资与实物工资 中华人民共和国劳动法 第五十条 工资应当以货币形式按月支付给劳动者本人。不得克扣或者无故拖欠劳动者的工资。 由于劳动法的效力高于企业所得税法实施条例，因此工资的“现金形式或者非现金形式”应当限定在货币形式，不包括实物工资（福利费支出） 2009国税函3号关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握： (一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度； (二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平； 1995关于深化企业职工养老保险制度改革的通知 (三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的； (四)企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。 (五)有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的； 《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。 五、津贴与个人所得税 中华人民共和国个人所得税法 第四条 下列各项个人所得，免纳个人所得税：三、按照国家统一规定发给的补贴、津贴； 个人所得税法实施条例 第十三条　按照国家统一规定发给的补贴、津贴，是指按照国务院规定发给的政府特殊津贴、院士津贴、资深院士津贴，以及国务院规定免纳个人所得税的其他补贴、津贴。 1996国税函399号关于高寒边境地区津贴征收个人所得税问题的批复 注：国务院批准发放不一定免征个人所得税 1996财税91号关于西藏特殊津贴免征个人所得税的批复 六、误餐补助和差旅费 1994国税发89号征收个人所得税若干问题的规定 1995财税82号关于误餐补助范围确定问题的通知 ?    误餐补助      企业所得税      个人所得税 ?    真实合理      管理费                      免税 ?    虚拟              福利费                  应税 ?    差旅费      ?    真实合理      管理费                      免税 ?    虚拟              福利费                  应税 差旅费的合理性 2006中央国家机关和事业单位差旅费管理办法 第四条 城市间交通费和住宿费在规定标准内凭据报销，伙食补助费和公杂费实行定额包干。 定额包干的合理性，应当考虑具体的出差地点、任务以及人员的职务高低，建议报主管税务机关备案 七、福利费 企业所得税法实施条例第四十条 企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14％的部分，准予扣除 2009国税函3号关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 2009国税函98号关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知 2009财企242关于企业加强职工福利费财务管理的通知 福利费会计税收对比 2007财企48号关于实施修订后的《企业财务通则》有关问题的通知 非上市公司：保守疗法 上市公司：手术疗法 福利费与个人所得税 中华人民共和国个人所得税法 第四条 下列各项个人所得，免纳个人所得税：四、福利费、抚恤金、救济金； 个人所得税法实施条例 第十四条　福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费； 1998国税发155号关于生活补助费范围确定问题的通知 八、冬季供暖费 企业所得税：不论凭据报销还是发放现金，不论是否超过当地标准，均推定为福利费 个人所得税：当地标准内的免税，超标准部分征税 具体：2006黑龙江 2008河北/宁夏 标准：2002北京      2004吉林      九、防暑降温费 企业所得税：不论凭据报销还是发放现金，不论是否超过当地标准，均推定为福利费 个人所得税：当地标准内的免税，超标准部分征税 标准：2009河北 十、货币性的交通补贴 财政部列举为工资 税务总局列举为福利费 现金：无法对应是否包括公务交通，一律视为非公务，按照福利费处理 个人所得税：实行公车改革的，允许扣除一定比例或金额的公务交通金额 凭票报销：如果能够举证属于公务交通，按照销售费用或者管理费用处理 注：证据应当充分适当 十一、私车公用 2009大连关于明确单位使用雇员个人车辆用于公务征收个人所得税等若干政策问题的通知 单位使用雇员个人车辆承担公务用车任务，通过租金和报销燃油费、车船税、保险费、停车费、保养费等与车辆使用有关的费用等各种形式向雇员支付公务费用补贴，雇员因此取得的各项收入和报销的费用，与其任职、受雇有关，应并入其工资薪金所得项目计征个人所得税。 注：金额不确定，无法对应公务费用 2009辽宁关于进一步明确公务用车制度改革后个人所得税政策的通知 单位因租用个人车辆（含本单位职工）而支付的车辆租赁费，由于个人车辆的使用权已经归单位所有。因此，单位向个人支付的车辆租赁费应按照“财产租赁所得”征收个人所得税。 注：金额确定            2002国税发52号关于剧本使用费征收个人所得税问题的通知 十二、货币性的通讯补贴 可以将其分解为公务和非公务 （管理费用或销售费用—福利费） 优先采用各地税务机关规定的比例或金额 退而求其次，按照不同的工作岗位和级别，同时规定分类的比例和限额，类似于业务招待费的计算，建议书面报主管税务机关备案 2001浙江关于个人取得通讯费补贴收入征收个人所得税问题的通知500或300 2004安徽关于明确个人所得税若干政策问题的通知    100 2009河北关于个人所得税若干业务问题的通知      30% 2002北京关于对公司员工报销手机费征收个入所得税问题的批复 十三、货币性的住房补贴 财政部列举为工资 税务总局列举为福利费 1997财税144号关于住房公积金医疗保险金养老保险金征收个人所得税问题的通知：企业以现金形式发给个人的住房补贴、医疗补助费，应全额计入领取人的当期工资、薪金收入计征个人所得税。 十四、基本社保 企业所得税法实施条例第三十五条 企业按照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。 注：权责发生制+收付实现制 2006财税10号关于基本养老保险费基本医疗保险费 失业保险费 住房公积金有关个人所得税政策的通知 企事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；个人按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，允许在个人应纳税所得额中扣除。 十五、生育津贴 2008财税8号关于生育津贴和生育医疗费有关个人所得税政策的通知 生育妇女按照县级以上人民政府根据国家有关规定制定的生育保险办法，取得的生育津贴、生育医疗费或其他属于生育保险性质的津贴、补贴，免征个人所得税。 注：对应生育保险或福利费 2011中华人民共和国社会保险法 第五十五条　生育医疗费用包括下列各项：   （一）生育的医疗费用；   （二）计划生育的医疗费用；   第五十六条　职工有下列情形之一的，可以按照国家规定享受生育津贴：   （一）女职工生育享受产假；   （二）享受计划生育手术休假；   生育津贴按照职工所在用人单位上年度职工月平均工资计发。 十六、补充社保 企业所得税法实施条例第三十五第二款 企业为投资者或职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。 2009财税27号关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知 2006财税10号关于基本养老保险费基本医疗保险费 失业保险费 住房公积金有关个人所得税政策的通知 企事业单位和个人超过规定的比例和标准缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。 十七、商业保险 企业所得税法实施条例 第三十六条  除企业按照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。 注：交通意外事故险一般情况下不得申报扣除，但伴随着交通费一并支付的附加责任险允许申报扣除 2003财企61号关于企业为职工购买保险有关财务处理问题的通知：职工向商业保险公司购买财产保险、人身保险等商业保险，属于个人投资行为，其所需资金一律由职工个人负担，不得由企业报销。 注：也不属于福利费开支范围 2005国税函318号关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得税问题的批复 十八、教育经费 企业所得税法实施条例 第四十二条  除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 2006财建317号关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见 2009国税函98号关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知 十九、工会经费 企业所得税法实施条例第四十一条 企业拨缴的职工工会经费，不超过工资薪金总额2％的部分，准予扣除。 2010公告第24号关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告 2009财会7号工会会计制度 2009总工发47号基层工会经费收支管理办法 第八部分 固定资产和长期待摊费用 一、资产的历史成本原则 企业所得税法实施条例第五十六条 企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。 前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。 注：历史成本具有客观性，可以重复验证， 缺点是没有考虑通货膨胀，缺乏时间上的一致性 税转股：企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础 2006财税81号关于中国工商银行股份有限公司重组改制过程中资产评估增值有关企业所得税问题的通知 借：固定资产                        100 ?        贷：资本公积—评估增值  75 ?                应交税费—所得税      25 ?    办理完毕相关审批手续后 ?    借：应交税费—所得税  25 ?        贷：股本—国家          25 资产评估 企业可以随时聘请中介机构进行资产评估，但除以下情况外，不得调整会计账簿记载金额： 1、企业改组改制，如由全民所有制企业改制为有限责任公司，由有限责任公司改制为股份有限公司 2、企业重组，如资产收购、合并分立，但特殊重组除外 3、国务院统一规定的清产核资 二、固定资产概念 固定资产概念—会计准则 第三条 固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产： （一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的； （二）使用寿命超过一个会计年度。 第四条 固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认： （一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业； （二）该固定资产的成本能够可靠地计量。 企业所得税法实施条例第五十七条 固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。 注：没有最低金额限制 固定资产最低金额 2009财会7号工会会计制度 一般设备单位价值在500元以上，专用设备单位价值在800元以上，为固定资产。 注：不能完全照搬到企业，应当贯彻合理性原则，多数参照旧的增值税暂行条例实施细则 的要求，单位价值在2000元以上，作为固定资产管理 二、计税基础 原值与计税基础 计税基础，原称为计税成本，是指在计算企业所得税时可以申报扣除的金额，包括一次性扣除和分次扣除等情形。 一般情况下，计税基础等于原值（入账价值），特殊情况下，原值≠计税基础 原值>计税基础：原值包括不合规发票 原值<计税基础：以前的内部处置 账面价值与计税基础 账面价值是指在原值的确认金额上，再充分考虑折旧、减值准备或公允价值变动等因素，使之更符合现时价值 如果没有减值准备和公允价值变动， 账面价值＝净值 如果不考虑其他因素： 公允价值变动：账面价值>计税基础 减值准备：账面价值<计税基础 计税基础 企业所得税法实施条例第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础： （一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础； 注：不包括允许抵扣的进项税额 第一，取得符合规定的增值税扣除凭证 第二，符合增值税抵扣范围 三、混用的固定资产 中华人民共和国增值税暂行条例第十条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务 增值税暂行条例实施细则第二十一条 条例第十条第（一）项所称购进货物，不包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产 2008财税170号关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知 不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率 本通知所称固定资产净值，是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。 注1：未来不再用于增值税应税项目时，需要按照账面净值计算进项税额转出 注2：上述混用固定资产耗用的外购货物以及折旧对应的进项税额，应当按照一定的比例计算进项税额转出。 四、不动产及不动产在建工程 增值税暂行条例实施细则第二十三条 不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。 纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。 注：不考虑是否用于增值税应税项目 构筑物范围 2009财税113号关于固定资产进项税额抵扣问题的通知                                  固定资产分类与代码 1、池、槽（化工生产除外） 2、烟囱、塔（化工生产除外） 3、井、坑 4、台、站、码头、道路 5、沟、洞、廊 6、桥梁、架及坝、堰、水道 7、库、仓、场、斗 2009财税113号关于固定资产进项税额抵扣问题的通知 以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。 附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。 六、自行建造的计税价值调整 企业所得税法实施条例第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础： （二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础； 企业财务通则第二十六条第四款 企业在建工程项目交付使用后，应当在一个年度内办理竣工决算。 《企业会计准则—固定资产》应用指南 已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。 注：未来适用法 2010国税函79号关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。 注：逾期办理竣工决算的，造成少缴或推迟缴纳税款的，税务机关有权要求进行追溯调整 有条件的引用会计规范 企业所得税法第二十一条 在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。 2010国税函148号关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知 企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算 旧规定与旧准则 旧的会计准则应用指南： 如果在年度内尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值暂估入账，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按照实际成本调整原来的暂估价值，调整原已计提的折旧额，同时调整年初留存收益各项目。 2004财税215关于电信企业有关企业所得税问题的通知5 暂估价值的调整 1、投入使用后的12个月内取得相应发票的，以前按照暂估价计算扣除的折旧不做处理，差额部分只影响以后折旧年限 例如：原先 合同金额100万元，实际竣工决算价119万元，则第一年暂时按照100万元和20年计算折旧5万元（100÷20），第二年按照119万元扣除第一年折旧5万元后的余额即114万元在剩余折旧年限19年计算折旧6万元（114÷19） 2、投入使用后的12个月内没有取得相应的发票的，以前按照暂估价计算扣除的折旧应当进行追溯调整，即没有相应发票的，对应的折旧不允许申报扣除。 例如，合同金额100万元，但投入使用后的12个月内只取得80万元的发票，则第一年暂时按照100万元计算折旧5万元（100÷20），第二年重新按照80万元计算每年折旧4万元（80÷20），同时对第一年追溯调整，纳税调整增加1万元 注：12个月以后取得相应发票的，一般采用未来适用法 七、债务重组换入固定资产 企业所得税法实施条例第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础： （五）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础； 抵债150万元，按照公允价值100万元开具发票并计算增值税 。 ?    借：固定资产      100 ?            营业外支出    50 ?        贷：应收账款          150 资产的入账价值和计税基础均为100万元，按此金额计提并且扣除折旧 抵债金额与公允价值的差额50万元，经税务机关审批后可以申报扣除。 抵债150万元，公允价值100万元，但按照抵债金额150万元开具发票并计算增值税 ?    借：固定资产      150 ?          贷：应收账款          150 资产的入账价值和计税基础均为150万元，按此金额计提并且扣除折旧 抵债金额与公允价值的差额50万元，不允许申报坏账损失。 八、残值率 企业所得税法实施条例第五十九条第三款 企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。 企业会计准则——固定资产 预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。 2003国税发70号关于做好已取消的企业所得税审批项目后续管理工作的通知 为防止企业随意降低残值比例，提高固定资产折旧额，企业计算可扣除的固定资产折旧额时，在内、外资企业所得税“两法”合并前，固定资产残值比例统一确定为5%。 2009国税函98号关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知 残值率的合理性 新的企业所得税法对于残值率不再规定具体的比例，但并意味着允许残值率为零。 残值率应当贯彻合理性原则，分类确定各自的残值率 特殊固定资产相关法律不需要保留残值的除外 九、折旧方法 企业所得税法实施条例 第五十九条  固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 2006国税函452号关于固定资产折旧方法有关问题的批复 直线法 = 年限平均法 ? ? 直线法 = 年限平均法 + 工作量法 十、折旧年限 企业会计准则——固定资产 第十六条 企业确定固定资产使用寿命，应当考虑下列因素： （一）预计生产能力或实物产量； （二）预计有形损耗和无形损耗； （三）法律或者类似规定对资产使用的限制。 中华人民共和国企业所得税法实施条例 第六十条  除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下： （一）房屋、建筑物，为20年； （二）机器、机械和其他生产设备，为10年； （三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年； （四）运输工具，为4年； （五）电子设备，为3年。 折旧区间 1、会计强调合理预计，没有明确具体的年限 2、税法虽然规定具体的年限，但不是确定年限，而是最低年限 因此，实际可以选用的年限，应当是一个合理的区间。 例1，工业用地的出让年限为50年，建造厂房花费2年，则房屋的折旧年限应当在20~48年之间合理选择 例2，某电子产品法律规定的强制报废年限为4年，高于税法规定的最低折旧年限3年，则合理的折旧年限应当为3~4年 例3，某电子产品法律规定的强制报废年限为2年，低于税法规定的最低折旧年限3年，可以申请按照2年计算折旧申报扣除 注：如果相关法律对固定资产的使用年限没有限制，则最高年限应当符合经营常规 最低折旧年限 2010年度青岛地税企业所得税问题解答 企业固定资产会计折旧年限长于税收规定的最低折旧年限，年度纳税申报时其会计折旧小于按税收规定最低年限计提的折旧，因其会计处理方面并未实际提取，因此不能做纳税调减处理。 2010大连国税关于企业所得税若干业务问题规定 税法规定的固定资产折旧年限是最低年限，企业在会计上进行固定资产的后续计量中确定的固定资产使用寿命如果不低于税法规定的最低年限，企业在所得税的计算缴纳上应按照企业会计确认的固定资产使用寿命进行税务处理，会计和税收上不存在差异。 2003国税函1095号关于固定资产原值及折旧年限认定问题的批复（失效） 根据现行企业所得税法律法规的政策精神，企业取得已使用过的固定资产的折旧年限，主管税务机关首先应当根据已使用过固定资产的新旧磨损程度、使用情况以及是否进行改良等因素合理估计新旧程度，然后与该固定资产的法定折旧年限相乘确定。 固定资产折旧年限（续2） 2008财税1号关于企业所得税若干优惠政策的通知 （五）企事业单位购进软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年。 （七）集成电路生产企业的生产性设备，经主管税务机关核准，其折旧年限可以适当缩短，最短可为3年。 十一、土地使用权 尚未执行新的企业会计准则的企业，会计处理时不单独确认土地使用权的价值，统一按照固定资产—房屋建筑物处理，即按照不低于20年计算折旧。 2010财税121号关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知 已经执行新的企业会计准则的企业，会计处理需要单独确认土地使用权的价值，即按照土地使用证上注明的尚可使用年限计算摊销 土地使用年限 城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例 1990国务院令55号 第十二条　土地使用权出让最高年限按下列用途确定： （一）居住用地七十年； （二）工业用地五十年； （三）教育、科技、文化、卫生、体育用地五十年； （四）商业、旅游、娱乐用地四十年； （五）综合或者其他用地五十年。 土地使用年限 ≠ 企业使用年限 如果土地使用证（或出让合同）注明的尚可使用年限40年，但企业章程约定10年后自动解散，也应当先按照40年计算摊销，未来在计算土地转让所得进行相应的扣除 工业企业土地使用权 旧准则： ?    借：无形资产 ?      贷：银行存款 ?    按照土地年限摊销 ?    借：在建工程 ?      贷：无形资产 ?            银行存款 注：占用的土地结转到在建工程科目 新准则 借：无形资产  ?      贷：银行存款 按照土地年限摊销 ?    借：在建工程 ?      贷：银行存款 注：占用的土地仍然保留在无形资产科目，即房地分别核算 十二、当月停止计提 企业所得税法实施条例第五十九条第二款 企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。 ?    转出时同时补提当月折旧？？ ?    转出时不需要补提当月折旧，待月末统一计提 ？？ ?    借：管理费用（或制造费用） ?        贷：累计折旧 ?    借：固定资产清理 ?            累计折旧（含当月） ?        贷：固定资产 ?    借：长期股权投资 ?        贷：固定资产清理 十三、不得扣除的折旧 第十一条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。 下列固定资产不得计算折旧扣除： (一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产； (二)以经营租赁方式租入的固定资产； (四)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产； (五)与经营活动无关的固定资产； (七)其他不得计算折旧扣除的固定资产。 未投入使用的固定资产 电子设备：会计准则考虑到无形损耗，要求在购买的次月开始计提折旧，但税法只考虑有形损耗，要求从投入使用开始次月开始扣除折旧， 形成时间性差异 例如：2009年12月购入，但2010年12月投入使用，则会计计提折旧影响损益的年度为2010~2012，但税法扣除折旧影响所得的年度为2011~2013，即2010年纳税调整增加，2013年纳税调整减少 十四、特殊折旧问题 1、固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧； 注：残值保留到实际报废或转让年度一次性申报扣除 2、提前报废的固定资产，不再补提折旧。 注：尚未计提并扣除的折旧，在计算报废净损失时一次申报扣除 十五、长期待摊费用 本科目核算企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1 年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等。            还包括： 1、已提足折旧继续使用的固定资产发生的改建支出 2、固定资产的后续费用性支出（金额较大，税法与会计差异） 3、企业开办费 后续资本性支出 固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等，包括资本化的后续支出和费用化的后续支出。 后续的资本化支出，是指与该后续支出有关的经济利益很可能流入企业。 对于不动产而言，指的是改建支出，如改变房屋或者建筑物结构，延长使用年限等 对于动产而言，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，或者增加新的功能等。 后续的资本化支出，会计处理需要计入固定资产原值，按照尚可使用年限，重新计算固定资产折旧。 尚可使用年限，按照税前扣除合理性原则的要求，建议动产不得低于24个月，不动产不得低于36个月，有可能大于剩余折旧年限 某机器设备原先按照10年计算折旧， 1、 如果在第七年末发生后续资本性支出50万元，由于剩余折旧年限3年高于2年，则净值与后续资本性支出50万元的合计金额按照未来适用法在尚可使用年限3年重新计算以后每期折旧 2、如果在第九年末发生后续资本性支出50万元，由于剩余折旧年限1年低于2年，则净值与后续资本性支出50万元的合计金额按照未来适用法在尚可使用年限2年重新计算以后每期折旧 注：尚可使用年限 = MAX（剩余折旧年限，2） 后续费用化支出 后续的费用性支出，是指与该支出有关的经济利益是否流入企业具有不确定性。 后续的费用性支出只是确保固定资产的正常工作状况，它并不导致固定资产性能的改变或固定资产未来经济利益的增加，一般是指为了恢复固定资产原状或维持其原有效能而发生的费用支出，如对机器设备进行周期性的修理，包括更换部分部件等，以及对房屋的一般装修等。 后续的费用化支出，会计规范要求在发生时直接计入当期会计损益，不考虑金额的大小和比例。 但税法根据税前扣除资本化原则的要求，当费用化的后续支出达到对应资产的计税基础一定比例时，应当比照资本化支出处理，即分期扣除，不得直接申报扣除，形成时间性差异 注：税法不仅考虑定性标准，还考虑定量标准。 定量标准（比例） 根据《企业所得税法实施条例》第六十九条的规定，同时符合以下条件的，属于大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销： （一）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50％以上； （二）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。 注：按单项资产的年度发生金额计算 自有动产的修理 1、如果修理支出不足计税基础的50%，应当界定为日常修理，在发生时直接申报扣除，即税法与会计保持一致 2、如果修理支出达到计税基础的50%，应当界定为大修理，按照不低于24个月分期申报扣除，有可能需要延长固定资产的折旧年限 注：尚可使用年限 = MAX（剩余折旧年限，2） 1、机器设备使用7年后发生大修理，因为剩余折旧年限高于2年，则不需要调整未来的折旧年限，但大修理支出需要按照24个月摊销，即折旧的剩余年限大于大修理的摊销年限不一致 2、机器设备使用9年后发生大修理，因为剩余折旧年限低于2年，则需要对未来的折旧年限作出调整，即延长剩余折旧年限到24个月，与大修理支出的摊销年限一致 租入固定资产的改建支出 企业所得税法实施条例第六十八条： 固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。 改建的固定资产延长使用年限的，分期扣除外，还应当适当延长折旧年限。 尚可使用年限 = MAX（剩余折旧年限 ，3） 租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。 企业所得税法实施条例第七十条： 其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。 同时满足以下条件的，建议适当延长摊销年限至36个月： 1、合同约定的剩余租赁期限低于3年 2、租赁期届满是否续租具有不确定性 3、发生的装修支出达到全年租金50%以上