高教中财第10章 资产减值

第十章资产减值10财务会计中级IntermediateAccountingNo.1No.2No.3No.1No.1学习目标第十章资产减值教学重点与难点资产可收回金额的确定及资产组减值损失的会计处理资产组和总部资产减值损失的会计处理第一节资产减值概述一、资产减值及其范围概念资产减值——是指资产的可收回金额低于其账面价值。资产除特别说明外，包括单项资产和资产组。（一）资产减值涉及的资产范围1．对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资2．采用成本模式进行后续计量的投资性房地产3．固定资产4．生产性生物资产5．无形资产6．探明石油天然气矿区权益和井及相关设施7．商誉等（二）资产减值不涉及的资产范围1．存货2．以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产3．消耗性生物资产4．建造 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 形成的资产5．递延所得税资产6．融资租赁中出租人未担保余值7．金融资产等二、资产减值的迹象与测试从企业外部来源信息看，存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值1．资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。2．企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。3．市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。（一）资产减值的迹象从企业内部来源信息看，存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值1．有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。2．资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。3．企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。　（一）资产减值的迹象1．只有资产存在可能发生减值的迹象时，才进行减值测试，计算资产的可收回金额。可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。2．因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。（二）资产减值测试3．对于尚未达到可使用状态的无形资产由于其价值具有较大的不确定性，也应当每年进行减值测试。根据重要性原则，下列可以不需估计其可收回金额（1）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或事项，企业在资产负债表日可以不需要重新估计该资产的可收回金额。（2）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的一种或多种减值迹象不敏感，在本报告期间又发生了这些减值迹象的，在资产负债表日企业可以不需因为上述减值迹象的出现而要重新估计该资产的可收回金额。第二节资产可收回金额的计量一、估计资产可收回金额的基本 方法 快递客服问题件处理详细方法山木方法pdf计算方法pdf华与华方法下载八字理论方法下载 可收回金额——应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。企业在估计可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础，如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产组为基础确定资产组的可收回金额。下列情况下，可以有例外或作特殊考虑（1）资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额（2）没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额。如企业持有待售的资产就属于这种情况。（3）资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法估计的——应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计资产的公允价值减去处置费用后的净额——通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。（一）相关概念公允价值——是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额。处置费用——是指可以直接归属于资产处置的增量成本优先采用，有时采用其他方法（二）资产的公允价值减去处置费用后净额的确定顺序首先，应当根据公平交易中资产的销售 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 价格减去可直接归属于该资产处置费用后的净额确定。其次，在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下——应当按照该资产的市场价格（买方出价）减去处置费用后的金额确定最后，在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下——应当以可获取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。以销售协议价作为公允价值以买方出价作为公允价值以最佳信息的估计数作为公允价值企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的——应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。优先采用，有时采用其他方法三、资产预计未来现金流量现值的确定预计资产未来现金流量的现值应考虑三个方面的因素（1）预计未来现金流量资产预计未来现金流量的现值——应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。（2）使用寿命（3）折现率（一）资产未来现金流量的预计1．预计资产未来现金流量的基础2．资产预计未来现金流量应当包括的内容现金流量（1）应当以资产的当前状况为基础预计未来现金流量——不应包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项与资产改良有关的预计未来现金流量。（2）不应当包括筹资活动产生的现金流入或者流出以及与所得税收付有关的现金流量。3．预计资产未来现金流量应当考虑的因素（3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。（4）涉及内部转移价格的需要作调整。优先采用，有时采用其他方法4．资产未来现金流量预计的方法预计资产未来现金流量的方法（1）传统法（单一法）（2）期望现金流量法根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。它使用的是单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加权计算求得。【例 题 快递公司问题件快递公司问题件货款处理关于圆的周长面积重点题型关于解方程组的题及答案关于南海问题 1】甲公司拥有一项固定资产，该项固定资产剩余使用年限为3年，假定该固定资产生产的产品受市场行情变动影响较大，在产品行情好、一般和差三种可能情况下，其实现的现金流量有较大差异，有关该资产预计未来3年每年现金流量情况如下表。产品行情好（30%的可能性）产品行情一般（60%的可能性）产品行情差（10%的可能性）第1年15010050第2年805020第3年20100甲公司该项资产每年现金流量计算如下：第1年的预计现金流量（期望现金流量）＝150×30%＋100×60%＋50×10%＝110（万元）第2年的预计现金流量（期望现金流量）＝80×30%＋50×60%＋20×10%＝56（万元）第3年的预计现金流量（期望现金流量）＝20×30%＋10×60%＋0×10%＝12（万元）◆如果企业在预计资产的未来现金流量时已经对资产的特定风险的影响作了调整，折现率的估计不需要考虑这些特定的风险（三）折现率的预计◆如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率折现率的确定——应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率——应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。替代利率——可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。资产未来现金流量的现值（PV）=∑[第t年预计资产未来现金流量NCFt/(1+折现率R)t]（四）资产未来现金流量的现值的预计资产未来现金流量的现值——根据该资产预计的未来现金流量和折现率在预计期限内予以折现后，即可确定该资产未来现金流量的现值。【例题2】甲公司为一物流企业，经营国内货物运输业务。由于拥有的货轮出现了减值迹象。甲公司于2009年12月31日对其进行减值测试，相关资料如下：（1）货轮采用年限平均法计算折旧，预计使用20年，预计净残值为5％。2009年12月31日，货轮的账面原价为人民币40000万元，已计提折旧为人民币28500万元，账面价值为人民币11500万元，货轮已使用15年，尚可使用5年，甲公司拟继续经营使用货轮直至报废。(2)由于不存在活跃市场，甲公司无法可靠估计货轮的公允价值减去处置费用后的净额。　（3）在考虑了货币时间价值和货轮特定风险后，甲公司确定12％为折现率，相关复利现值系数如下：　　（P/S，12％，1）＝0.8929（P/S，12％，2）＝0.7972　（P/S，12％，3）＝0.7118（P/S，12％，4）＝0.6355　（P/S，12％，5）＝0.5674(4)根据甲公司管理层批准的财务预算：将于2012年更新货轮的发动机系统，预计为此发生资本性支出1200万元，这一支出将降低货轮运输油耗、提高使用效率和运营绩效。（5）由于货物运输业务受宏观经济形势的影响，甲公司预计货轮未来5年产生的净现金流量（假定使用寿命结束时处置货轮产生的净现金流量为零，有关现金流量均发生在年末）如下表所示。未来现金流量预计表单位：万元年份预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）预计未来现金流量（包括改良的影响金额）2010300020112800201225003200201324003000201423002800根据上述资料，甲公司对该货轮未来5年现金流量的现值（可收回金额）和应确认的减值损失计算如下：现值的计算金额单位：万元年份预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）以折现率为12%的现值系数预计未来现金流量的现值201030000.89292679201128000.79722232201225000.71181780201324000.63551525201423000.56741305合计95212009年末，货轮的账面价值(尚未确认减值损失)为11500万元，可收回金额为9521万元，应确认的减值损失为：11500－9521＝1979(万元)。以该资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础预计其未来现金流量，并按该货币适用的折现率（外币）计算资产的现值（五）外币未来现金流量及其现值的预计将该外币现值按照计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算，折成记账本位币表示的资产未来现金流量的现值。将现值与资产公允价值减去处置费用后的净额相比较，确定其可收回金额，先折现再折算最后比较将可收回金额与资产账面价值相比较，确定是否需要确认减值损失以及确认多少年来减值损失。第三节资产减值损失的确认与计量一、资产减值损失确认借：资产减值损失贷：××资产减值准备资产的可收回金额确定后，如果资产的可收回金额低于其账面价值的——应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。二、确认资产减值损失后的折旧或摊销的处理资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用——应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）应重新计算年折旧（摊销）额【例题3·单选题】甲公司2006年12月购入一项固定资产,当日交付使用，原价为6300万元，预计使用年限为10年，预计净残值为300万元。采用年限平均法计提折旧。2010年年末，甲公司对该项固定资产的减值测试表明，其可收回金额为3300万元。2011度该项固定资产应计提的折旧额为（）万元。A．630B．600C．550D．500【答案】D三、确认减值损失后资产价值恢复时的处理资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。减值能否转回呢？企业在资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出以及在债务重组中抵偿债务等，并符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。资产减值损失××××××固定资产减值准备×××在建工程减值准备×××投资性房地产减值准备×××无形资产减值准备×××商誉减值准备×××长期股权投资减值准备×××本年利润××××××计提资产减值准备期末结转减值损失的会计处理资产的期末计价资产期末账面价值第四节资产组的认定及减值处理一、资产组的认定资产组——是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。资产组应由创造现金流入相关的资产组成。（一）资产组的概念1．资产组的认定——应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据（二）认定资产组应当考虑的因素2．资产组的认定——应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或监控方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。特例：几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，无论这些产品或者其他产出是用于对外销售还是仅供内部使用，均表明这几项资产的组合能够独立创造现金流入，在符合其他相关条件下，应当将这些资产的组合认定为一个资产组资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。（三）资产组变更但如果由于企业重组、变更资产用途等原因，导致资产组构成确需变更的，企业可以进行变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中说明。二、资产组减值测试资产组的可收回金额——应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。（一）资产组可收回金额的确定两者孰高者资产组的账面价值——包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外。（二）资产组账面价值的确定如：总部资产、商誉等资产组（包括资产组合）的可收回金额低于其账面价值的——应当确认相应的减值损失。（三）资产组减值的会计处理1、资产组减值的确定抵减分摊至资产组中商誉的账面价值2、资产组减值损失的分摊资产组应当确认的减值损失应当按下列顺序进行分配首先然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者（1）该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）（2）该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）（3）零因上述原因而未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊【例题4】甲股份有限公司（以下简称甲公司）有关资产的资料如下：（1）甲公司有一条生产电子产品的生产线，由A、B、C三项设备构成，初始成本分别为40万元，60万元和100万元。使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，该生产线已使用5年。三项设备均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。（2）2011年该生产线所生产的电子产品有替代产品上市，到年底导致公司生产的电子产品销路锐减40%，因此，公司于年末对该条生产线进行减值测试。（3）2011年末，甲公司估计该生产线的公允价值为56万元，估计相关处置费用为2万元；经估计生产线未来5年现金流量及其折现率，计算确定的现值为60万元。另外，A设备的公允价值减去处置费用后的净额为15万元，B、C两设备都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。（4）整条生产线预计尚可使用5年。 要求：（1）计算资产组和各项设备的减值损失；（2）编制有关会计分录。【答案】（1）2011年12月31日资产组账面价值＝20＋30＋50＝100（万元）因甲公司估计该生产线的公允价值减去处置费用后的净额为54万元，预计未来现金流量的现值为60万元，因此，资产组可收回金额为60万元。比较资产组的账面价值及其可收回金额，应确认的资产组减值损失＝100－60＝40（万元）。设备A设备B设备C生产线账面价值2000003000005000001000000可收回金额600000减值损失400000减值损失分摊比例20％30％50％分摊减值损失50000120000200000370000分摊后的账面价值150000180000300000尚未分摊的减值损失30000二次分摊比例37.5％62.5％二次分摊的减值损失112501875030000二次分摊后应确认减值损失总额131250218750二次分摊后的账面价值150000168750281250600000资产组减值损失分摊表(2)会计分录如下:借：资产减值损失400000贷：固定资产减值准备――设备A50000――设备B131250――设备C218750总部资产——包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。三、总部资产的减值测试（一）相关概念总部资产一般难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或资产组组合进行。资产组组合——是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。资产负债表日，有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。（二）总部资产的减值测试企业对某一资产组进行减值测试时，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况处理：——应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照资产组减值损失处理顺序和方法进行处理。1．对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分（1）在不考虑相关总部资产的情况下——估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照资产组减值损失处理顺序和方法进行处理。2．对于相关总部资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理（2）认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该总部资产的账面价值分摊其上的部分。（3）比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照资产组减值损失处理顺序和方法进行处理。【例题5】大华股份有限公司（以下简称大华公司）拥有企业总部和三条独立生产线（A、B、C三条生产线），被认定为三个资产组。2011年末总部资产额和三个资产组的账面价值分别为400万元、400万元、500万元和600万元。三条生产线的使用寿命分别为5年、10年和15年。由于三条生产线所生产的产品市场竞争激烈，同类产品更为价廉物美，从而导致产品滞销，产能大大过剩，使三条生产线出现减值的迹象并于期末进行减值测试。在减值测试过程中，一栋办公楼的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，其分摊 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是以各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值作为分摊的依据。经减值测试计算确定的三个资产组（A、B、C三条生产线）的可收回金额分别为460万元、480万元和580万元。要求:（答案中单位以万元表示）（1）分别计算总部资产和各资产组应计提的减值准备金额；（2）编制计提减值准备的有关会计分录。【答案及解析】（1）计算总部资产和各资产组减值损失首先，将总部资产采用合理的方法分配至各资产组然后，比较各资产组的可收回金额与账面价值最后，将各资产组的资产减值额在总部资产和各资产组之间分配。计算过程如下表：项目A生产线B生产线C生产线合计资产组账面价值4005006001500各资产组剩余使用寿命51015按使用寿命计算的权重123加权计算后的账面价值400100018003200总部资产分摊比例12.5％31.25％56.25％100％总部资产账面价值分摊到各资产组的金额50125225400包括分摊的总部资产账面价值部分的各资产组账面价值4506258251900可收回金额4604805801520应计提减值准备金额0145245390各资产组减值额分配给总部资产的数额0145×125/625=29245×225/825=66.8295.82资产组本身的减值数额0145×500/625=116245×600/825=178.18294.18（2）有关会计分录如下：借：资产减值损失390贷：固定资产减值准备——办公楼95.82——B生产线116——C生产线178.18第五节商誉减值的处理一、商誉减值测试的基本要求企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。相关的资产组或者资产组组合——应当是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或者资产组组合，不应当大于企业所确定的报告分部。二、商誉减值测试的方法与会计处理对于因企业合并形成的商誉的账面价值——应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。（一）非同一控制下的吸收合并产生的商誉1．商誉账面价值的分摊应当按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或者资产组组合公允价值总额的比例进行分摊。对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失2、商誉减值损失的处理首先（1）商誉减值测试及减值损失确认的步骤然后再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如可收回金额低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失。NO.1（2）商誉减值损失的处理先抵减分摊至资产组或资产组组合中商誉的账面价值NO.2再根据资产组或资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。相关减值损失的处理顺序和方法与资产组减值损失的处理顺序和方法相一致【例题6】甲公司有关商誉及其他资料如下：（1）甲公司在2010年12月1日，以1600万元的价格吸收合并了乙公司。在购买日，乙公司可辨认资产的公允价值为2500万元，负债的公允价值为1000万元，甲公司确认了商誉100万元。乙公司的全部资产划分为两条生产线——A生产线（包括有X、Y、Z三台设备）和B生产线（包括有S、T两台设备），A生产线的账面价值为1500万元（其中：X设备为400万元、Y设备500万元、Z设备为600万元），B生产线的账面价值为1000万元（其中：S设备为300万元、T设备为700万元），甲公司在合并乙公司后，将两条生产线认定为两个资产组。两条生产线的各台设备预计尚可使用年限均为5年，预计净残值均为0，采用直线法计提折旧。（2）甲公司在购买日将商誉按照资产组的入账价值的比例分摊至资产组，即A资产组分摊的商誉价值为60万元，B资产组分摊的商誉价值为40万元。（3）2011年，由于A、B生产线所生产的产品市场竞争激烈，导致生产的产品销路锐减，因此，甲公司于年末进行减值测试。（4）2011年末，甲公司无法合理估计A、B两生产线公允价值减去处置费用后的净额，经估计A、B生产线未来5年现金流量及其折现率，计算确定的A、B生产线的现值分别为1000万元和820万元。甲公司无法合理估计X、Y、Z和S、T的公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。要求：（1）分别计算确定甲公司的商誉、A生产线和B生产线及各设备的减值损失；（2）编制计提减值准备的会计分录。【答案】（1）首先，计算A、B资产组和各设备的账面价值A资产组不包含商誉的账面价值＝1500－1500/5＝1200（万元）其中：X设备的账面价值＝400－400/5＝320（万元）Y设备的账面价值＝500－500/5＝400（万元）Z设备的账面价值＝600－600/5＝480（万元）B资产组不包含商誉的账面价值＝1000－1000/5＝800（万元）其中：S设备的账面价值＝300－300/5＝240（万元）T设备的账面价值＝700－700/5＝560（万元）其次，对不包含商誉的资产组进行减值测试，计算可收回金额和减值损失。①A资产组的可收回金额为1000万元小于其不包含商誉的账面价值1200万元，应确认资产减值损失200万元。②B资产组的可收回金额为820万元，大于其不包含商誉的账面价值800万元，不确认减值损失。第三，对包含商誉的资产组进行减值测试，计算可收回金额和减值损失。①A资产组包含商誉的账面价值＝1500－1500/5＋60＝1260（万元），A资产组的可收回金额为1000万元，应确认资产减值损失260万元。减值损失260万元应先抵减分摊到资产组的商誉的账面价值60万元，其余减值损失200万元再在X、Y、Z设备之间按账面价值的比例进行分摊。X设备分摊的减值损失＝200×320/1200＝53.33(万元)Y设备应分摊的减值损失＝200×400/1200＝66.67(万元)Z设备应分摊的减值损失＝200×480/1200＝80(万元)②B资产组包含商誉的账面价值＝1000－1000/5＋40＝840（万元）B资产组的可收回金额为820万元B资产组的可收回金额820万元小于其包含商誉的账面价值840万元，应确认资产减值损失20万元。抵减分摊到资产组的商誉的账面价值20万元，B资产组未发生减值损失。(2)甲公司应编制的会计分录如下:借：资产减值损失80（60＋20）贷：商誉减值准备80借：资产减值损失200贷：固定资产减值准备——X设备53.33——Y设备66.67——Z设备80调整资产组的账面价值，将归属于少数股东权益的商誉包括在内。（二）非同一控制下的控股合并产生的商誉1．调整资产组的账面价值2．确定资产组(包括商誉)的减值损失比较调整后的资产组账面价值与其可收回金额，以确定资产组(包括商誉)是否发生了减值3．确认归属于母公司的商誉减值损失将商誉减值损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊，以确认归属于母公司的商誉减值损失。即可按下列步骤确定商誉减值损失（1）确定总商誉的金额＝母公司合并商誉金额/母公司股权比例（2）确定包含商誉的资产组账面价值＝资产组本身的账面价值＋总商誉的金额（3）确定资产组（含商誉）的减值损失＝包含商誉的资产组账面价值－可收回金额（4）确定母公司商誉的减值＝总商誉的减值×母公司持股比例【综合练习(案例)】甲股份有限公司(本题下称“甲公司”)系生产家用电器的上市公司，实行事业部制管理，有A、B、C、D四个事业部，分别生产不同的家用电器，每一事业部为一个资产组。甲公司有关总部资产以及A、B、C、D四个事业部的资料如下：(1)甲公司的总部资产为一部电子数据处理设备，成本为1500万元，预计使用年限为20年。至2010年末，电子数据处理设备的账面价值为1200万元，预计剩余使用年限为16年。电子数据处理设备用于A、B、C三个事业部的行政管理，由于技术已经落后，其存在减值迹象。(2)A资产组为一生产线，该生产线由X、Y、Z三部机器组成。该三部机器的成本分别为4000万元、6000万元、10000万元，预计使用年限均为8年。至2010年末，X、Y、Z机器的账面价值分别为2000万元、3000万元、5000万元，预计剩余使用年限均为4年。由于产品技术落后于其他同类产品，产品销量大幅下降，2010年度比上年下降了45%。经对A资产组(包括分配的总部资产，下同)未来4年的现金流量进行预测并按适当的折现率折现后，甲公司预计A资产组未来现金流量现值为8480万元。甲公司无法合理预计A资产组公允价值减去处置费用后的净额，因X、Y、Z机器均无法单独产生现金流量，因此也无法预计X、Y、Z机器各自的未来现金流量现值。甲公司估计X机器公允价值减去处置费用后的净额为1800万元，但无法估计Y、Z机器公允价值减去处置费用后的净额。(3)B资产组为一条生产线，成本为1875万元，预计使用年限为20年。至2010年末，该生产线的账面价值为1500万元，预计剩余使用年限为16年。B资产组未出现减值迹象。经对B资产组(包括分配的总部资产，下同)未来16年的现金流量进行预测并按适当的折现率折现后，甲公司预计B资产组未来现金流量现值为2600万元。甲公司无法合理预计B资产组公允价值减去处置费用后的净额。(4)C资产组为一条生产线，成本为3750万元，预计使用年限为15年。至2010年末，该生产线的账面价值为2000万元，预计剩余使用年限为8年。由于实现的营业利润远远低于预期，C资产组出现减值迹象。经对C资产组(包括分配的总部资产，下同)未来8年的现金流量进行预测并按适当的折现率折现后，甲公司预计C资产组未来现金流量现值为2016万元。甲公司无法合理预计B资产组公允价值减去处置费用后的净额。(5)D资产组为新购入的生产小家电的丙公司。2010年2月1日，甲公司与乙公司签订<股权转让协议>，甲公司以9100万元的价格购买乙公司持有的丙公司70%的股权。4月15日，上述股权转让协议经甲公司临时股东大会和乙公司股东会批准。4月25日，甲公司支付了上述转让款。5月31日，丙公司改选了董事会，甲公司提名的董事占半数以上，按照公司章程规定，财务和经营决策需董事会半数以上成员表决通过。当日丙公司可辨认净资产的公允价值为12000万元。甲公司与乙公司在该项交易前不存在关联方关系。D资产组不存在减值迹象。至2010年12月31日，丙公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值为13000万元。甲公司估计包括商誉在内的D资产组的可收回金额为13500万元。(6)其他资料如下：1.上述总部资产，以及A、B、C各资产组相关资产均采用年限平均法计提折旧，预计净残值均为零。2.电子数据处理设备中资产组的账面价值和剩余使用年限按加权平均计算的账面价值比例进行分配。3.除上述所给资料外，不考虑其他因素。要求：(1)计算甲公司2010年12月31日电子数据处理设备和A、B、C资产组及其各组成部分应计提的资产减值准备，并编制相关会计分录；计算甲公司电子数据处理设备和A、B、C资产组及其各组成部分于2011年度应计提的折旧额。(2)计算甲公司2010年12月31日商誉应计提的减值准备，并编制相关的会计分录。【答案】（1）各资产组账面价值单位：万元项目资产组A资产组B资产组C合计各项资产组账面价值100001500200013500各资产组剩余使用寿命4168——按使用寿命计算的权重142——加权计算后的账面价值100006000400020000总部资产分摊比例50％30％20％100％分摊总部资产账面价值6003602401200包括分摊的总部资产账面价值部分的各资产组账面价值106001860224014700包括总部资产在内的各资产组的可收回金额84802600201613096各资产组发生的减值损失212002242344总部资产应该分摊的减值损失600/10600×2120＝1200240/2240×224＝24144各资产组应该分摊的减值损失200002002200A资产组减值损失分摊表单位：万元项目设备X设备Y设备Z整个生产线（资产组）账面价值20003000500010000该资产组应该承担的减值损失－－－2000减值损失分摊比例20％30％50％100％分摊减值损失20060010001800分摊后账面价值1800240040008200尚未分摊的减值损失－－－200二次分摊比例－37.5％62.5％100％二次分摊减值损失－75125200二次分摊后应确认减值损失总额20067511252000二次分摊后账面价值1800232538758000借：资产减值损失2344贷：固定资产减值准备——总部资产144——设备X200——设备Y675——设备Z1125——C资产组2002011年以下各项目应该计提的折旧金额：总部资产2011年计提的折旧金额＝（1200－144）/16＝66万元设备X2011年计提的折旧金额＝1800/4＝450（万元）设备Y2011年计提的折旧金额＝2325/4＝581.25（万元）设备Z2011年计提的折旧金额＝3875/4＝968.75（万元）B资产组2011年计提的折旧金额＝1500/16＝93.75（万元）C资产组2011年计提的折旧金额＝1800/8＝225（万元）⑩甲公司2010年资产减值准备及2011年折旧计算表项目2010年末计提减值准备前账面价值2010年应计提减值准备2011年折旧额电子数据处理设备120014466A资产组1000020002000其中：X机器2000200450Y机器3000675581.25Z机器50001125968.75B资产组1500093.75C资产组2000200225合计1470023442384.75（2）商誉＝9100－12000×70％＝700万元。总商誉金额＝700/70％＝1000万元。甲公司包含商誉的资产组账面价值＝13000+1000＝14000万元，可收回金额为13500万元，应计提减值准备500万元。甲公司2010年12月31日商誉应计提的减值准备＝500×70％＝350（万元）借：资产减值损失350贷：商誉减值准备350