企业控制论文

中小企业内部控制：定位、框架及构建 王曙光 王 艳 (青岛理工大学 266520) [摘要] 中小企业在我国国民经济中占有重要的地位，然而却没有针对中小企业的内部控制框架。本文从内部控制理论的发展演变过程入手，阐述了中小企业内部控制的目标及现状，认为中小企业内部控制框架应定位于内部控制结构模式，条件成熟后，向内部控制要素框架模式过渡，最后，阐明了中小企业内部控制框 架构 酒店人事架构图下载公司架构图下载企业应用架构模式pdf监理组织架构图免费下载银行管理与it架构pdf 建中应注意的问题。 [关键词] 内部控制框架 内部控制结构 定位 构建 改革开放以来，我国中小企业得到了蓬勃发展，目前已超过1 000万家，占全部企业的99．4％ ；工业产值的60%，利润的40%，就业机会的75%，出口交货值的60%都来自于中小企业，可见，中小企业在国民经济中的地位是举足轻重的。然而，我国现行的会计准则和法规存在着一个普遍的问题，那就是它们的制定主要是针对大企业和上市公司的，基本上没有考虑到中小企业的会计需求和特征，为了加强企业内部控制制度的建设，迫切需要构建一个全新的内部控制框架，该框架要既与现行内部控制制度、准则、法规相互衔接，在中小企业向大型企业或上市公司发展过程中，其内部控制能顺利过渡，又能充分考虑中小企业自身的特点。构建中小企业内部控制框架，就需要对内部控制理论的发展演变、内部控制的目标、我国内部控制的现状成因进行分析研究。 一、内部控制理论的发展演变 Adrian Cadbury爵士——内部控制的权威人士，曾经讲过：“公司的败绩都是由内部控制失败引起的”。可见内部控制在企业的重要性。内部控制理论的发展经过了一个漫长的时期，大致可以分为内部牵制、内部控制制度、内部控制结构与内部控制整体框架等四个阶段。十九世纪40年代前，人们习惯用内部牵制这一概念。内部牵制思想以账目间的相互核对为主要内容并实施岗位分离，这在早期被认为是确保所有账目正确无误的一种理想控制 方法 快递客服问题件处理详细方法山木方法pdf计算方法pdf华与华方法下载八字理论方法下载 ，其主要内容包括：实物牵制、机械牵制、体制牵制、簿记牵制等。最早涉及内部控制的职业文献是1929年美国注册会计师协会（AICPA）和联邦储备委员会（FSB）修订发布的《会计报表的验证》（Verification of Financial Statements），而最早定义内部控制的是1936年发布的《独立公共会计师对会计报表的审查》（Examination of Financial Statements by Independent Public Accountants）。1949年，美国学者在《内部控制，一种协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性》的报告中，将内部控制定义为：“内部控制包括组织机构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措施，这些方法和措施都用于保护企业的财产，检查会计信息的准确性，提高经营效率，推动企业坚持执行既定的管理政策”。1958年美国学者对内部控制定义重新进行了表述，将内部控制一分为二：将保护企业财产、检查会计信息正确性和可靠性为目的的控制作为内部会计控制，这些控制包括授权和批准制度、从事会计记录和簿记与从事经营或财产保管职务分离的控制、财产的实物控制和内部审计等；将提高经营效率、坚持贯彻既定的管理方针为目的的控制作为内部管理控制，包括统计分析、时动研究即工作节奏研究、业绩报告、员工培训、 计划 项目进度计划表范例计划下载计划下载计划下载课程教学计划下载 和质量控制等。西方学术界在对内部会计控制和管理控制进行研究时发现，两者是不可分割、相互联系的，因此，在1988年4月，AICPA的审计准则委员会发布第55号《审计准则公告》，从1990年1月起取代1972年颁布的第一号《审计准则公告》中AU320节的内容，提出了内部控制结构（Internal Control Structure）新概念，认为“企业的内部控制结构包括为合理保证特定目标的实现而建立的各种政策和程序，并且明确了内部控制结构的内容为控制环境、会计系统和控制程序三个方面。正式将起初人们视为外部因素的控制环境纳入内部控制范畴。1996年，美国AICPA发布了第78号《审计准则公告》，全面接受了COSO（发起组织委员会）“内部框架——整体框架”报告的内容，并从1997年1月起取代1988年发布的第55号《审计准则公告》。将内部控制结构改为内部控制要素（Internal control Componds），并提出了五个方面的内容：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。将内部控制定义为：是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理特征的过程。2003年6月5日美国证交会根据《萨本斯—奥克斯利法案》第404条款的要求颁布了财务报告内部控制系统的管理层报告书的最终条例，该最终规则特别要求发行人的年报内必须载有公司财务报告内部控制系统的管理层报告书。 二、中小企业内部控制的目标 任何组织的控制目标，总是和其管理目标相一致的，它是管理目标的具体化，而任何单位和管理目标，又总是和管理思想及经营方针密切相关，管理思想和经营方针既受经济环境的影响，又受决策阶层的基本观念影响。现代企业制度的实质是企业所有权和经营管理权相分离、经营管理权和监督权相制衡为主的各种权利相互制约、相互依存的一种企业 管理制度 档案管理制度下载食品安全管理制度下载三类维修管理制度下载财务管理制度免费下载安全设施管理制度下载 安排。在这个多元利益主体结构中，不同利害关系者对企业的权力和经济利益要求及其所承担责任的不同，实施内部控制的目的也就不同，从内部控制理论的演变过程，结合中小企业的特点，可以看出中小企业内部控制的目标： 1．保证财产物资的安全完整和会计信息的真实可靠 尽管内部控制理论经历了由简单到复杂，由不完整到完善的过程，保证财产物资的安全完整和会计信息的真实可靠一直是内部控制发展的主线，是内部控制的最基本目标。企业所有者最关心的是其投入企业的资本的安全性和收益性，要求实现其资本的保值增值。他们期望获得真实、可靠的会计信息，据此客观评价企业的经营成果，正确估价企业的财务状况以便进行正确的投资决策。真实可靠的会计信息是所有者了解、查证受托经营者是否诚实、可靠，是否尽职尽责履行受托职责的基本依据，所有者通过会计信息可以及时了解企业的财务状况和经营情况，通过对会计信息的分析能够了解掌握其资本的安全性、收益性和对企业长远发展的影响因素，从而对企业经营活动及经营管理者实施必要的干预和控制。债权人和潜在投资者利用真实可靠相关的会计信息，及时进行信贷决策和投资决策，维护自身的利益。 2．促使企业贯彻经营方针以及提高经营效率 在现代企业制度下，内部控制制度不仅包括保证财产的安全完整和会计信息的真实可靠，还应包括促使企业贯彻经营方针及提高经营效率方面。为了达到这一目标，企业应建立和完善符合现代经济管理要求的内部组织结构，形成科学的决策机制、执行机制和监督机制，确保经营方针的贯彻执行；建立行之有效的内部控制机制，强化风险管理，确保企业各项业务活动的健康运行；堵塞漏洞，消除隐患。防止并及时发现和纠正各种欺诈、舞弊行为，查弊纠错，保护法人财产的安全完整，提高企业的经济效益。 3．建立风险控制系统，强化风险管理，确保企业各项业务活动的健康运行。把风险控制系统的建立作为内部控制的一项目标，对于解决当前我国企业风险意识差，不负责任、不计后果的随意投资行为具有重要意义。 三、我国企业内部控制的现状 在我国，最早规定内部控制的是1986年财政部颁布的《会计基础工作 规范 编程规范下载gsp规范下载钢格栅规范下载警徽规范下载建设厅规范下载 》。从90年代起政府加大了对企业内部控制的研究推动作用。1997年5月，中国人民银行颁布《加强金融机构内部控制的指导原则》，1996年12月，财政部发布《独立审计具体准则第9号——内部控制和审计风险》，要求注册会计师审查企业内部控制，1999年，中国证监会发布《关于上市公司做好各项资产减值准备等有关事项的通知》，要求上市公司本着审慎经营、有效防范化解资产损失风险的原则，责成相关部门拟定（或修订）内部控制制度，监事会对内部控制制度制定和执行情况进行监督。同年，全国人民代表大会通过新《会计法》，明确“各单位应建立、健全本单位内部会计监督制度”并提出了四条要求：一是职务分离和相互制约；二是重要经济业务决策和执行相互监督、制约程序；三是财产清查；四是内部审计[1]。2000年11月，中国证监会发布《公开发行证券公司信息披露编报规则》，要求公开发行股票的商业银行、保险公司、证券公司应建立健全内部控制制度，并在招股说明书中专设一部分，说明其内部控制制度的完整性、合理性和有效性。2001年6月，财政部发布《内部会计控制——基本规范（试行）》和《内部会计控制规范——货币资产（试行）》同年，国务院批准国家经贸委的《国有大中型企业建立现代企业制度和加强管理的基本规范》对法人治理结构、成本核算和成本管理、资金管理和财务报表的管理等内部控制制度的有关内容都提出了规范性要求。上海证券交易所草拟的《上市公司治理指引（草案）》，也对上市公司的内部控制制度建设问题提出了要求。尽管国家有许多关于内部控制的法规、规范，但由于企业产权不明晰或国有企业产权主体缺位、权责不清，加强内部控制的受益主体不明确，建立健全内部控制，企业没有原动力；由于人员素质低，我国还没有真正形成有法可依、执法必严、违法必究的大环境，再加上中小企业经济业务简单、运转环节少，职工中管理人员少等因素，在内部控制制度建设上，普通存在这样那样的问题： 1、内部控制制度没有真正落实。由于中小企业会计管理人员紧张，造成记账人员、保管人员、经济业务决策人员及经办人员等不相容职务发生重合。销售人员既销售产品又收取贷款，会计人员既管钱又管账的现象时有发生。许多企业会计职务犯罪就是最好的例证。据美国最新的职务调查资料显示，约有46.2%，的欺诈事件之所以能够发生是由于公司末建立适当的内部控制，另外还有39。9%的案件发生主要是由于内部控制没能有效发挥作用，只有不到11%的欺诈案件是标准（理想）的控制机制难以发现与阻止的。从这些数据可以看出内部控制是阻止与发现职务欺诈的首要因素。 2、重大事项的决策和执行，没有很好分离制约，存在“重大”无标准，“决策”无民主的领导专权的现象。由于权力高度集中，排斥了集体领导决策的优势，加大了企业经营决策的风险，给企业长期发展埋下了隐患。 3、财产清查没有形成制度，清查期限、清查程序不明确，企业长期不对账、财产不盘点，既造成会计信息失真，又为不法分子提供了可乘之机。 4、内部审计没有形成制度化，该设内部审计机构的不设，该配备专职或兼职内审人员的不配置。内部审计人员素质参差不齐，许多企业内部审计部门形同虚设，内部审计工作流于形式，对建立和执行内部控制产生了负面影响。 四、中小企业内部控制框架的定位及构建 现代公司理论认为，当控制权集中到少数投资者手中时，由于占有企业利益的大部分，他们比控制权分散在很多投资者手中时更容易采取积极的一致行动。更有利于形成良好的内部控制。然而，我国中小企业由于自身的特点，规模小，人员少（从事管理事务的人员），业务简单，单位负责人素质低，普遍存在会计核算不规范，管理基础工作薄弱等问题。在构建内部控制体系时，应该采取政府宏观指导制定内部控制标准作为指引；中小企业以统一的内部控制为指导，根据自身的经营规模和业务特点构建内部控制框架，并制定出具体的控制程序和措施。我国的经济管理体制有别于西方市场经济国家，在市场化程度、法制环境、管理观念、管理技术等方面，与他们相比也存在较大的差异[2]。再加上中小企业管理水平参差不齐，这决定了我国内部控制制度构建不可能采取“一刀切”的方式，照搬西方国家最先进的框架模式，而应区别对待。既立足于现实的稳定性与可操作性，又应遵循适当的前瞻性与发展性。对于会计核算混乱、管理基础薄弱的企业，应当从基础层面做起，先抓最为薄弱的环节，从定岗定员、明确岗位职责、完善内部控制制度入手，按照合规经营的要求建立内部控制制度，完成保证企业财产物资的安全完整和会计信息真实可靠的基础目标。在此基础上，完成向内部控制结构模式的过渡，最终完成按效益性和合规性要求建立内部控制框架。对于会计核算健全规范、管理基础较好的中小企业，其内部控制应定位于内部控制结构模式，最终完成向合规性和效益性双重注重的内部控制框架的过渡。笔者认为，内部控制结构模式具有承上启下的作用，应作为中小企业近期的内部控制模式定位。 内部控制结构模式由控制环境、会计制度和控制程序三个层次组成。在凯尔等人著的《现代审计学》中，内部控制结构如下图[3]： 五、中小企业内部控制框架构建中应注意的问题 1、加强企业控制环境的建设 企业控制环境是指对建立加强或削弱特定政策、秩序及其效率产生影响的各种因素。在很长一段时间内，人们都只是将控制环境作为内部控制的外部因素来看待。其实不然，企业控制环境是一种氛围，塑造企业文化影响企业员工的控制意识，影响企业内部各成员实施控制的自觉性，决定其他控制因素能否发生作用。控制环境直接影响到企业内部控制的贯彻和执行以及企业经营目标及整体战略目标的实现。中小企业由于股权的相对集中（大多为非上市公司），外部因素对其制约能力较弱。因此，应加强企业控制环境的建设，建立健全股东会、董事会、监事会、总经理班子，切实发挥以董事会为主体和核心的内部控制机制，推行职务不兼容制度。即使在董事会成员较少的情况下，也应杜绝高层管理人员交叉任职。如中小企业应发挥所有董事成员的集体智慧和潜能，进行集体决策，尽量避免董事长或执行董事与总经理合为一人。其次应加强管理阶层的管理哲学、管理风格、操守及价值观等软控制的培养与建设，塑造长期、全面、健康的企业文化氛围，使其成员能自觉把诚信尽责和职业道德放在首位，并团结一致使其与公司的战略目标相吻合；最后，要强化企业组织结构建设，界定关键区域的权责分配，建立良好的信息沟通渠道，使公司具有清晰的职位“层次顺序”、流畅的“意见沟通”渠道、有效的“协调”与“合作”体系[4]，为有效的企业内部控制提供良好的环境备件。 2、构筑严密的企业内控体系。企业内部控制体系，具体应包括三个相对独立的控制层次：第一个层次是在企业一线“供产销”全过程中融入相互牵制、相互制约的制度，建立以防为主的监控防线。有关人员在从事业务时，必须明确业务处理权限和应承担的责任，对一般业务或直接接触客户的业务，均要经过复核，重要业务最好实行双签制，禁止一个人全过程独立处理某项业务。应该借鉴采用“三资”企业在物资采购环节的控制制度。首先，采购员根据经营计划要求提出物资请购单，要求附有该采购物资三家著名供应商的报价，报采购主管批准，采购主管理部门不定期进行抽查，与供应商核查，形成对采购员的无形压力，防止舞弊的发生。对于货币资金收支业务较多的企业，应采用应付凭单制，以有效地控制货币资金的事前审核和支出。第二个层次是设立事后监督，即在会计部门常规性的会计核算的基础上，对其各个岗位、各项业务进行日常性和周期性的核查，建立以“堵”为主的监控防线。事后监督可以在会计部门内设立一个具有相应职务的专业岗位，配备责任心强，工作能力全面的人员担任此职，并纳入程序化、规范化管理，将监督的过程和结果定期直接反馈给财务部门的负责人，中小企业如不需配备专职人员，可由财务部门负责人直接负责此项工作。第三个层次是以现有的稽核、审计、纪律检查部门为基础，成立一个直接归董事会管理并独立于被审计部门的审计委员会。审计委员会通过内部常规稽核、离任审计、落实举报、监督审查企业的会计报表等手段，对会计部门实施内部控制，建立有效的以“查”为主的监督防线。以上三个层次构筑的内部控制体系对企业发生的经济业务和会计部门进行“防、堵、查”递进式的监督控制，对于及时发现问题，防范和化解企业经营风险和会计风险，将具有重要的作用。 3、设计并执行严密的会计制度 根据中小企业的自身特点，设计一套严密的、适合本企业运作的会计制度，内容包括：根据企业组织结构及管理要求，设置企业的会计组织机构，配备会计人员，分清岗位职责。由于规模较小，中小企业通常采用集权管理方式。在国家统一会计科目的基础上，确定中小企业会计科目，并建立相应的总分类账和明细分类账。按照分工合作、权责分明的要求，设置相应的会计凭证、并进行连续编号，避免业务记录的重复和遗漏，并在一定程度上防范舞弊的发生。采用流程图的方式将各业务程序（循环）固定下来，使每个相关人员都知道本人在处理业务时所处的地位、前后道作业环节及相应的权利和责任。在业务流程设计中，应注意以下几个方面的分离（1）授权批准与执行业务职务相分离；（2）业务经办职务与审核监督职务相分离；（3）业务经办职务与会计记录相分离；（4）财产保管职务与会计记录相分离；（5）业务经办职务与财产经管职务相分离。将设计的企业会计制度装订成册，作为企业管理制度的重要组成部分。通过执行严格规范的企业会计制度，保证会计信息的真实可靠。 4、强化企业的内部监督 企业内部控制是通过纳入管理过程的大量制度及活动实现的，要保证内部控制制度被切实地执行，并取得良好的效果，同时能适应不断涌现的新情况，内部控制就必须被监督，在这一监督过程中，要求既可以通过日常的持续的监督活动来完成，也可以通过个别的单独的评估来完成，或者两者结合。对内部控制的监督可以采用两种形式：一是内部审计，它既是企业内部控制的重要组成部分，也是监督内部控制其他环节的力量，其作用不仅在于监督企业内部控制是否被执行，还应该帮助组织创新一些程序以期达到组织成功的软控制环境的营造，并成为内部控制过程设计的顾问。考虑到中小企业规模较小的特点，内部审计机构可定位于审计部，并且置于监事会下领导，以保持对总经理的监督控制，避免内部人控制。二是控制评价，意指每个企业或聘请中介机构不定期或定期地对企业的内部控制系统进行有效性及实施效率效果的评估。目的是使人们了解内部控制的缺陷以及可能引起的后果，然后，采取行动加以改进。 5、管理基础好、规模较大的中小企业应建立风险评估机制 企业在市场经济环境中，不可避免会遇到各种风险，因此为防范风险，管理基础好、规模较大的中小企业应建立风险评估机制。企业风险评估一般要经过风险辨别、分析、管理、控制等过程，特别是企业内外部环境发生变化时，风险最易发生，企业特别应加强对环境改变时的事务管理。 6、注意职工素质及道德行为规范的培养 内部控制制度的执行者是包括高层管理人员在内的全体职工，激励和约束的对象也是企业的员工，员工素质的高低是内部控制成功与否的关键。培养、培育职工素质的目的在于保证职工忠诚、正直、勤奋、有效的工作能力。对于企业管理正如人们所说，小型企业（管理）靠经验，中型企业（管理）靠制度，大型企业（管理）靠文化。中小企业应有意识的培养企业精神，如日本的团队精神，不断把企业做大，完成从中小企业到大型企业飞跃。 作者简介 王曙光，青岛理工大学商学院副院长、教授、硕士生导师；王艳，青岛理工大学经贸学院会计师。通讯地址：青岛经济技术开发区长江中路2号（266520）；电话：0532-86879719；Email：wshg@qtech.edu.cn，qdshgw@163.com。 内部控制结构 控制环境 会计制度 控制程序 管理哲学和经营状态 组织机构 审计委员会 授权与分配 责任方式 管理控制方法 人事政策与外部影响 确认记录所有有效业务 及时 说明 业务 类型 以便 在财 务报 告分 类 采用 衡量 价值 方式 以便 在报 表中 记录 货币 价值 确定 业务 发生 期间 以便 在报 表中 将业 务归 入适 当的 期间 在财 务报 表中 恰当 表达 业务 和披 露有 关事 项 授权程序 职能分工 文件凭证和记录 接近控制 独立内部验证 10 1