金融融资投资股权之长期股权投资

第八章长期股权投资第一节长期股权投资概述第二节长期股权投资的初始计量第三节长期股权投资的后续计量第四节长期股权投资产的核算方法转换及处置第一节长期股权投资概述（一）长期股权投资的范围1、对子公司、合营企业、联营企业的投资 母子公司关系：①二者之间必须有投资关系；②二者之间必须有控制关系（一般为持股过半）。合营企业：投资方对合营企业的影响程度属于共同控制，即由投资各方共同对企业的财务和经营政策进行决策，而非一方。 联营企业：投资方对联营企业的影响程度属于重大影响，即投资方只能影响到企业的财务和经营政策而非控制或共同控制。2、达不到重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资。 注意：如果是达不到重大影响、在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资应确认为可供出售金融资产。【多选题】下列投资中，应作为长期股权投资核算的是（　）。　　A.对子公司的投资　　B.对联营企业和合营企业的投资　　C.在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的没有重大影响的权益性投资　　D.在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有重大影响的权益性投资（二）企业合并的方式 合并方式 购买方（合并方） 被购买方（被合并方） 吸收合并 A+B=A 取得对方资产并承担负债 解　散 新设合并 A+B=C 由新成立企业持有参与合并各方资产负债 参与合并各方均解散 控股合并 A+B=A+B 取得控制权体现为长期股权投资 保持独立成为子公司（三）企业合并的类型　　根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。 同一控制：　　参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。 同一控制下企业合并的特点：（1）不属于市场公允交易，本质上是资产、负债的重新组合；（2）以账面价值为基础核算长期投资投资。 非同一控制　　参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。 非同一控制下企业合并的特点：（1）非关联的企业之间进行的合并（2）以公允价值为基础第二节长期股权投资的初始计量一、企业合并形成的长期股权投资的初始计量1、同一控制下的企业合并【例题】甲公司、乙公司和丙公司同属一个企业集团，甲公司以账面价值为1000万元（未摊销和减值）、公允价值为1600万元的一块土地使用权作为对价，自丙公司手中取得乙公司60%的股权。假定无相关税费。合并日乙公司账面所有者权益总额为1500万元。合并当日甲公司账上的资本公积只有75万元，盈余公积结存额为12万元，未分配利润为80万元。问题：（1）会计处理？（2）如果土地使用权的账面价值为800万元，如何处理？第二节长期股权投资的初始计量 结论：（1）在同一控制下，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（借差或贷差）；当借差资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益（盈余公积、利润分配——未分配利润）。【例8-1】第二节长期股权投资的初始计量（2）在同一控制下，合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。【例题】甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司60%的股权，甲企业发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙企业60%的股权，合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。问：会计处理？【例8-3】第二节长期股权投资的初始计量2、非同一控制下的企业合并【例题】甲公司、乙公司和丙公司不属一个企业集团，甲公司以账面价值为1000万元（未摊销和减值）、公允价值为1600万元的一块土地使用权作为对价，自丙公司手中取得乙公司60%的股权。假定无相关税费。合并日乙公司账面所有者权益总额为1500万元。合并当日甲公司账上的资本公积只有75万元，盈余公积结存额为12万元，未分配利润为80万元。问题：（1）会计处理？（2）如果土地使用权的账面价值为800万元，如何处理？第二节长期股权投资的初始计量 结论在非同一控制下，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。【例8-4】第二节长期股权投资的初始计量 直接相关费用：包括为进行合并而发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用；但不包括发行费（为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。） 直接相关费用的处理：（1）在同一控制下列入合并方的管理费用；（2）在非同一控制下计入长期股权投资的成本第二节长期股权投资的初始计量 已宣告但尚未发放的现金股利同一控制下、非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，都应作为应收股利处理。二、非企业合并形成的长期股权投资的初始计量1、以支付现金取得的长期股权投资，长期股权投资的初始成本=实际支付的购买价款+直接相关的费用、税金及其他必要支出－实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利借：长期股权投资　　应收股利　　贷：银行存款2、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。　　借：长期股权投资　　　　贷：股本　　　　　　资本公积——股本溢价【例题】20×6年3月，A公司通过增发9000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该9000万股股份的公允价值为15600万元。为增发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了600万元的发行费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。问：会计处理？3、投资者投入的长期股权投资，应当按照投资 合同 劳动合同范本免费下载装修合同范本免费下载租赁合同免费下载房屋买卖合同下载劳务合同范本下载 或 协议 离婚协议模板下载合伙人协议 下载渠道分销协议免费下载敬业协议下载授课协议下载 约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。　　借：长期股权投资——第三方公司　　　　贷：实收资本　　　　　　资本公积——资本溢价【例题】A公司（非股份有限公司）设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价6000万元。A公司注册资本为24000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20%。取得该项投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人员参与A公司的财务和生产经营决策。会计处理？第三节长期股权投资的后续计量 长期股权投资核算的成本法 长期股权投资核算的权益法控制大于50%权益法共同控制权益法20%≤持股比例<50%重大影响成本法小于20%无控制、共同控制且无重大影响（无公允）成本法无具体比例适用范围第三节长期股权投资的后续计量①控制方拥有被控制方半数以上权益性资本；②控制方虽然不拥有被控制方半数以上的股份，但如果同时达到以下条件之一的，也构成控制关系：控制的定义a.通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资方企业半数以上的 表 关于同志近三年现实表现材料材料类招标技术评分表图表与交易pdf视力表打印pdf用图表说话 pdf 决权；b.根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策c.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员；d.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。 【思考】A公司直接持有B公司40%的股权，同时受托行使其他股东所持有B公司18%股权的表决权。B公司董事会由11名董事组成，其中A公司派出6名。B公司章程规定，其财务和经营政策经董事会三分之二以上成员通过即可实施。A公司能否对B公司实施控制？ 【答案】因为A公司在B公司董事会成员中的比例没有达到三分之二，不能决定B公司的财务和经营政策，所以A公司不能对B公司实施控制。 共同控制的界定无具体比例 重大影响的界定①通常20%≤持股比例<50%时认为对被投资方具有重大影响能力。②如果持股比例小于20%但符合下列条件之一的，也应认为对被投资方具有重大影响能力：A.在被投资企业的董事会或类似机构中派有代表；B.参与被投资企业的政策制定过程；C.向被投资单位派出管理人员；D.向被投资单位提供关键技术资料；E.与被投资单位之间发生重要交易。 【思考】企业对一个上市公司有股票投资，持股比例为11．4%，在该上市公司有2名董事。上市公司董事会有15位董事，其中5位为独立董事。企业对上市公司是否有重大影响？该股票投资是通过长期股权投资采用权益法核算，还是按可供出售金融资产核算？ 【答案】因在上市公司派有董事，对上市公司具有重大影响，应通过长期股权投资采用权益法核算。 （二）成本法核算 1．“长期股权投资”科目反映取得时的成本 2．被投资单位宣告发放现金股利 借：应收股利（享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润） 贷：投资收益 3．计提减值准备 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备（2）分红时的账务处理 如果为持有期间享有的红利：①宣告时：借：应收股利　　贷：投资收益②发放时：借：银行存款　　　　贷：应收股利 如果为购买的红利：①购买时：借：应收股利贷：银行存款等②发放时：借：银行存款　　　　贷：应收股利【例题】2007年6月20日，甲公司以1500万元购入乙公司8%的股权（没有市场报价），2007年9月30日，乙公司宣告分配股利，甲公司按照其持股比例可以分得股利20万元。 【例题6·多选题】甲公司于2010年1月1日投资A公司(非上市公司)，取得A公司有表决权资本的80%。A公司于2010年4月1日分配现金股利10万元，2010实现净利润40万元，2011年4月1日分配现金股利10万元，下列说法正确的有（）。 A．甲公司2010年确认投资收益0元 B．甲公司2010年确认投资收益8万元 C．甲公司2011年确认投资收益8万元 D．甲公司2011年确认投资收益16万元 E．甲公司2011年恢复长期股权投资成本8万元第三节长期股权投资的后续计量 权益法下长期股权投资账户设三个明细账： 长期股权投资——成本（投资时点） ——损益调整（投资后留存收益变动） ——其他权益变动（投资后其他）（二）权益法核算1、初始投资成本与被投资方公允净资产中属于投资方的部分之间的差额处理①当初始投资成本大于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时：　　借：长期股权投资——投资成本　　　　贷：银行存款【例题】A公司以2000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。A公司能够对B公司施加重大影响。　②当初始投资成本小于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时：　　先确认初始投资成本：　　借：长期股权投资——投资成本　　　　贷：银行存款　　再将差额作如下调整：　　借：长期股权投资——投资成本　　　　贷：营业外收入【例题】A公司以2000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为7000万元。A公司能够对B公司施加重大影响。2、被投资方发生盈亏时投资方的会计处理（1）被投资方实现净利润　　将账面净利润调整为公允净利润，再按持股比例计算：　　借：长期股权投资——损益调整（被投资方实现的公允净利润×投资方的持股比例）　　　　贷：投资收益【例题】13（2）被投资方发生亏损时p242在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：A.冲减长期股权投资的账面价值（仅冲损益调整）。B.如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值（长期应收款）为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值，还有亏损余额的，作备查登记。C.在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。 亏损时的一般分录：借：投资收益　贷：长期股权投资――损益调整（以长期股权投资的账面价值为冲抵上限）　　　长期应收款（如果投资方拥有被投资方的长期债权时，超额亏损应视为此债权的减值，冲抵长期应收款）　　　　预计负债（如果投资方对被投资方的亏损承担连带责任的，需将超额亏损列入预计负债，如果投资方无连带责任，则应将超额亏损列入备查簿）【例】（1）08年初，A公司投资B公司100万元，占30%的股权，当天B公司可辩净资产公允价值为300万元。（2）08年末，B公司实现公允净利润200万元。（3）09年末，B公司公允净亏损600万元，A公司无对B公司的长期应收款，也无连带责任。（4）09年末，B公司公允净亏损600万元，A公司有对B公司的长期应收款15万，但无连带责任。（5）09年末，B公司公允净亏损600万元，A公司有对B公司的长期应收款15万，且承担连带责任。 被投资方发生亏损后，以后期间实现盈利的，应按与上述顺序相反的顺序处理：A.扣除未确认的亏损分担额B.减记已确认预计负债的账面余额C.恢复其他长期权益D.恢复长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。 将来被投资方实现净利润时，先冲备查簿中的亏损额（无连带责任），再作如下反调分录：　　借：预计负债（有连带则为预计负债）　　　　长期应收款（再恢复当初冲减的长期应收款）　　　　长期股权投资——损益调整（最后再恢复长期股权投资）　　　　贷：投资收益【例】2010年，B公司实现公允净利润500万元。假定2009年的情况为：（4）09年末，B公司公允净亏损600万元，A公司有对B公司的长期应收款15万，但无连带责任。（5）09年末，B公司公允净亏损600万元，A公司有对B公司的长期应收款15万，且承担连带责任。会计处理？（3）在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。即，投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。（了解）3、被投资方分红时（1）被投资方分派现金股利时①宣告时：　　借：应收股利　　　　贷：长期股权投资——损益调整或投资成本②分放时：　　借：银行存款　　　　贷：应收股利（2）被投资方分派股票股利时　由于股票股利仅是将被投资方的未分配利润转化为股本和资本公积，其本质是对现有所有者权益结构进行再调整，该业务既不会增加企业的资产，也不会增加企业的负债，更不会增加业主权益。因此，作为投资方，无论成本法还是权益法，均不能将其认定为投资收益，只需在备查簿中登记由此而增加的股份额即可。4、投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值。同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。　　　　借：长期股权投资——其他权益变动　　　　贷：资本公积　　或反之。【例】A企业持有B企业30%的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1800万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为9600万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时B企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同，双方当期及以前期间未发生任何内部交易。 权益法核算小结：　　1、初始计量时：若初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，则该差额为商誉，体现在投资成本中；若初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，则该差额应确认为营业外收入。　　2、被投资方实现净利润或亏损时，应计入投资收益。对于超额亏损，按照顺序冲减损益调整、长期应收款、预计负债，以及备查账簿登记，恢复时，按照反向顺序恢复。　　3、被投资方分红，冲减长期股权投资。　　4、被投资方其他权益变动：调整资本公积。成本法与权益法会计处理比较核算账户长期股权投资－×单位长期股权投资－×单位下设三个三级明细账户取得投资时按投资成本入账按成本入账（投资成本）成本<应享有的权益：按差额调整成本，增加营业外收入；成本>应享有的权益：不调整成本。享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 成本法 权益法 被投资单位宣告分配利润或现金股利确认投资收益冲减投资账面价值（损益调整；投资成本）被投资单位非损益原因引起所有者权益变动（资本公积增减）按持股比例调整投资账面价值（其他权益变动）；增减资本公积。被投资单位因净损益引起所有者权益变动按持股比例调整投资账面价值（损益调整）；确认投资损益成本法与权益法会计处理比较 成本法 权益法 第四节长期股权投的核算方法转换及处置一、成本法与权益法的转换(一)权益法转为成本法1.因追加投资，改变投资类型由“不具有控制”“控制”转换时：参照企业合并下投资初始成本的确定 原则 组织架构调整原则组织架构设计原则组织架构设置原则财政预算编制原则问卷调查设计原则 处理第四节长期股权投的核算方法转换及处置2.因减少投资，改变投资类型由“共同控制”或“重大影响”“不具有共同控制或重大影响”（且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量）转换时：以权益法下投资的账面价值作为成本法核算的初始投资成本。第四节长期股权投的核算方法转换及处置(二)成本法转为权益法1.因追加投资，改变投资类型由“不具有共同控制或重大影响”（且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量）“共同控制”或“重大影响”转换时：以成本法下投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本，并按权益法对初始投资成本进行调整。第四节长期股权投的核算方法转换及处置2.因处置部分投资，改变投资类型由“控制”“共同控制或重大影响”转换时：剩余投资成本按剩余持股比例计算原投资时应享有可辨认净资产公允价值的份额前者小于后者，按差额调整投资成本及留存收益。前者大于后者，无需调整。比较第四节长期股权投的核算方法转换及处置二、长期股权投资的处置实收价款与投资账面价值的差额计入当期损益结转账面价值时，应结转所提减值准备。权益法下，还应将该投资原计入资本公积（其他资本公积）的相关金额转入当期投资损益。企业无论以何种方式取得长期股权投资,取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。【提示】与投资有关的相关费用会计处理如下表所示： 项目 直接相关的费用、税金 发行权益性证券支付的手续费、佣金等 发行债务性证券支付的手续费、佣金等 长期股权投资 同一控制 计入管理费用 应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润 计入应付债券初始确认金额（其中债券若为折价发行，该部分费用增加折价的金额；若为溢价发行应减少溢价的金额） 非同一控制 计入成本 企业合并以外方式 计入成本 交易性金融资产 计入投资收益 持有至到期投资 计入成本 可供出售金融资产 计入成本